可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

　　(一)企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)

　　1.股票投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和)

　　應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：銀行存款等

　　2.債券投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(面值)

　　應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

　　貸：銀行存款等

　　【例題•單選題】下列各項(xiàng)中，不應(yīng)計(jì)入相關(guān)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債初始入賬價(jià)值的是(　　)。

　　A.發(fā)行長期債券發(fā)生的交易費(fèi)用

　　B.取得交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的交易費(fèi)用

　　C.取得持有至到期投資發(fā)生的交易費(fèi)用

　　D.取得可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的交易費(fèi)用

　　【答案】B

　　【解析】交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入投資收益，其他事項(xiàng)相關(guān)交易費(fèi)用均應(yīng)計(jì)入其初始入賬價(jià)值。

　　(二)資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息

　　借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息)

　　可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息(到期一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息)

　　貸：投資收益(期初攤余成本乘以實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，也可能在借方)

　　【例題•單選題】2012年1月1日，甲公司從二級(jí)市場購入丙公司面值為200萬元的債券，支付的總價(jià)款為195萬元(其中包括已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息4萬元)，另支付相關(guān)交易費(fèi)用1萬元，甲公司將其劃分為可供出售金額資產(chǎn)。該資產(chǎn)入賬對(duì)應(yīng)的“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”科目的金額為(　　)萬元。

　　A.4(借方)

　　B.4(貸方)

　　C.8(借方)

　　D.8(貸方)

　　【答案】D

　　【解析】本題會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　　　　　　　 200

　　應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 4

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 196

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整　　　　　　　　　 8

　　從上述分錄可知，“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”科目應(yīng)為貸方8萬元，選項(xiàng)D正確。

　　(三)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)

　　1.公允價(jià)值上升

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　貸：其他綜合收益

　　2.公允價(jià)值下降

　　借：其他綜合收益

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　(四)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(重分類日按其公允價(jià)值)

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資

　　其他綜合收益(差額，也可能在借方)

　　(五)出售可供出售金融資產(chǎn)

　　借：銀行存款等

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)(賬面價(jià)值)

　　其他綜合收益(從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，也可能在借方)

　　投資收益(差額，也可能在借方)

　　【思考】為什么可供出售金融資產(chǎn)出售時(shí)要將其持有期間因公允價(jià)值變動(dòng)形成的“其他綜合收益”轉(zhuǎn)入投資收益?

　　例如，A公司于2015年12月5日從證券市場上購入B公司發(fā)行在外的股票20萬股作為可供出售金融資產(chǎn)，每股支付價(jià)款5元;2015年12月31日，該股票公允價(jià)值為110萬元;2016年1月10日，A公司將上述股票對(duì)外出售，收到款項(xiàng)115萬元存入銀行。

　　【教材例9-6】20×9年5月20日，甲公司從深圳證券交易所購入乙公司股票1 000 000股，占乙公司有表決權(quán)股份的5%，支付價(jià)款合計(jì)5 080 000元，其中，證券交易稅等交易費(fèi)用8 000元，已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利72 000元。甲公司沒有在乙公司董事會(huì)中派出代表，甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

　　20×9年6月20日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元。

　　20×9年6月30日，乙公司股票收盤價(jià)為每股5.20元。

　　20×9年12月31日，乙公司股票收盤價(jià)為每股4.90元。

　　2×10年4月20日，乙公司宣告發(fā)放20×9年現(xiàn)金股利2 000 000元。

　　2×10年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利。

　　2×15年1月10日，甲公司以每股4.50元的價(jià)格將股票全部轉(zhuǎn)讓，同時(shí)支付證券交易稅等交易費(fèi)用7 200元。

　　假定不考慮其他因素，同時(shí)為方便計(jì)算，假定乙公司股票自2×10年1月1日至2×14年12月31日止價(jià)格未發(fā)生變化，一直保持為4.90元/股。

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年5月20日，購入乙公司股票1 000 000股

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　　　　 5 008 000

　　應(yīng)收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　72 000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 5 080 000

　　乙公司股票的單位成本=(5 080 000-72 000)÷1 000 000=5.008(元/股)

　　(2)20×9年6月20日，收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　72 000

　　貸：應(yīng)收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　72 000

　　(3)20×9年6月30日，確認(rèn)乙公司股票公允價(jià)值變動(dòng)為192 000元[(5.20-5.008)×1 000 000]

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　 192 000

　　貸：其他綜合收益　　　　　　 　　　　　　　　192 000

　　(4)20×9年12月31日，確認(rèn)乙公司股票公允價(jià)值變動(dòng)為-300 000元

　　[(4.90-5.20)×1 000 000]

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 300 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　 300 000

　　(5)2×10年4月20日，確認(rèn)乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利中應(yīng)享有的份額100 000元(2 000 000×5%)

　　借：應(yīng)收股利　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　(6)2×10年5月10日，收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　貸：應(yīng)收股利　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　(7)2×10年1月1日至2×14年12月31日止每年12月31日，乙公司股票公允價(jià)值變動(dòng)為0，不作賬務(wù)處理。

　　(8)2×15年1月10日，出售乙公司股票1 000 000股

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 4 492 800

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 407 200

　　可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)　　　　 108 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　　　　 5 008 000

　　乙公司股票出售價(jià)格=4.50×1 000 000=4 500 000(元)

　　出售乙公司股票取得的價(jià)款=4 500 000-7 200=4 492 800(元)

　　出售乙公司股票時(shí)可供出售金融資產(chǎn)的賬面余額=5 008 000+(-108 000)=4 900 000(元)

　　同時(shí)：

　　借：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 108 000

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 108 000

　　應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額=192 000-300 000=-108 000(元)。

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