【例11-13】 ABC公司借入一筆款項，于2x10年2月1日采用出包方式開工興建一幢廠房。2x11年10月10日工程全部完工，達(dá)到合同要求。10月30日工程驗收合格，11月15日辦理工程竣工結(jié)算，11月20日完成全部資產(chǎn)移交手續(xù)，12月1日廠房正式投入使用。

　　在本例中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將2x11年10月10日確定為工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的時點，作為借款費用停止資本化的時點。后續(xù)的工程驗收日、竣工結(jié)算日、資產(chǎn)移交日和投入使用日均不應(yīng)作為借款費用停止資本化的時點，否則會導(dǎo)致資產(chǎn)價值和利潤的高估。

　　在符合資本化條件的資產(chǎn)的實際購建或者生產(chǎn)過程中，如果所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)分別建造、分別完工，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)遵循實質(zhì)重于形式原則，區(qū)別不同情況，界定借款費用停止資本化的時點。

　　如果所購建合適生產(chǎn)的復(fù)核資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造或者生產(chǎn)過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動實質(zhì)上已經(jīng)完成的，應(yīng)當(dāng)停止與該部分資產(chǎn)相關(guān)的借款費用的資本化，因為該部分資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)。

　　如果企業(yè)購建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者對外銷售的，應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整體完工時停止借款費用的資本化。在這種情況下，即使各部分資產(chǎn)已經(jīng)完工，也不能夠認(rèn)為該部分資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)，企業(yè)只能在所購建固定資產(chǎn)整體完工時，才能認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)，借款費用方可停止資本化。

　　【例11-14】 某企業(yè)在建設(shè)某一涉及數(shù)項工程的鋼鐵冶煉項目時，每個單項工程都是根據(jù)各道冶煉工序涉及建造的，因此只有在每項工程都建造完畢后，整個冶煉項目才能正式運轉(zhuǎn)，達(dá)到生產(chǎn)和設(shè)計要求，所以每一個單項工程完工后不應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)，企業(yè)只有等到整個冶煉項目全部完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，才停止借款費用的資本化。

　　三、借款費用的計量

　　(一) 借款利息資本化金額的確定

　　在借款費用資本化期間內(nèi)，每一會計期間的利息(包括折價或溢價的攤銷，下同)的資本化金額，應(yīng)當(dāng)按照下列原則確定：

　　1. 為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實際發(fā)生的利息費用減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額，確定專門借款應(yīng)予資本化的利息金額。

　　2. 為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均率計算確定。即企業(yè)占用一般借款購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)時，一般借款的借款費用的資本化金額的確定應(yīng)當(dāng)與資產(chǎn)支出相掛鉤。有關(guān)計算公式如下：

　　一般借款利息費用資本化金額 = 累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)

　　× 所占用一般借款的資本化率

　　所占用一般借款的資本化率 = 所占用一般借款加權(quán)平均率

　　= 所占用一般借款當(dāng)期實際發(fā)生的利息之和÷所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)

　　3. 每一會計期間的利息資本化金額不應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實際發(fā)生的利息金額。

　　【例11-15】 ABC公司于2x10年1月1日正式動工興建一幢廠房，工期預(yù)計為1年零6個月。工程采用出包方式，分別于2x10年1月1日、2x10年7月1日和2x11年1月1日支付工程進度款。

　　ABC公司為建造廠房于2x10年1月1日專門借款30 000 000元，借款期限為3年，年利率為5%。另外，在2x10年7月1日又專門借款60 000 000元，借款期限為5年，年利率為6%。借款利息按年支付(如無特別說明，本章例題中名義利率與實際利率相同)。

　　ABC公司將閑置借款資金用于固定收益?zhèn)�券短期投資，該短期投資月收益率為0.5%。

　　廠房于2x11年6月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。

　　ABC公司為建造該廠房的支出金額如表11-3所示。

　　表11-3 單位：元

　　日 期每期資產(chǎn)支出金額累計資產(chǎn)支出金額閑置借款資金用于短期投資金額

　　2x10年1月1日15 000 00015 000 00015 000 000

　　2x10年7月1日35 000 00050 000 00040 000 000

　　2x11年1月1日35 000 00085 000 0005 000 000

　　總 計85 000 000——60 000 000

　　由于ABC公司使用了專門借款建造廠房，而且廠房建造支出沒有超過專門借款金額，因此，公司2x10年、2x11年建造廠房應(yīng)予資本化的利息金額計算如下：

　　(1) 確定借款費用資本化期間為2x10年1月1日至2x11年6月30日。

　　(2) 計算在資本化期間內(nèi)專門借款實際發(fā)生的利息金額：

　　2x10年專門借款發(fā)生的利息金額 = 30 000 000×5%+60 000 000×6%×6/12 = 3 300 000(元)

　　2x11年1月1日至6月30日專門借款發(fā)生的利息金額 = 30 000 000×5%×6/12

　　+60 000 000×6%×6/12 = 2 550 000(元)

　　(3) 計算在資本化期間內(nèi)利用閑置資金的專門借款資金進行短期投資的收益：

　　2x10年短期投資收益 = 15 000 000×0.5%×6+40 000 000×0.5%×6 = 1 650 000(元)

　　2x11年1月1日至6月30日短期投資收益 = 5 000 000×0.5%×6 = 150 000(元)

　　(4) 由于在資本化期間內(nèi)，專門借款利息費用的資本化金額應(yīng)當(dāng)以其實際發(fā)生的利息費用減去將閑置的借款資金進行短期投資取得的投資收益后的金額確定，因此：

　　公司2x10年的利息資本化金額 = 3 300 000-1 650 000 = 1 650 000(元)

　　公司2x11年的利息資本化金額 = 2 550 000-150 000 = 2 400 000(元)

　　(5) 有關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　① 2x10年12月31日

　　借：在建工程——xx廠房 1 650 000

　　應(yīng)收利息(或銀行存款) 1 650 000

　　貸：應(yīng)付利息——xx銀行 3 300 000

　�、� 2x11年6月30日

　　借：在建工程——xx廠房 2 400 000

　　應(yīng)收利息(或銀行存款) 150 000

　　貸：應(yīng)付利息——xx銀行 2 550 000

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