備考指導(dǎo)二十二、建造合同及其分類(lèi)

　　建造合同，是指為建造一項(xiàng)或者數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。其中，所建造的資產(chǎn)主要包括房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等。

　　(一)建造合同的特點(diǎn)

 

　　(二)建造合同的分類(lèi)

 

　　1.固定造價(jià)合同：指按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。比如，一座橋梁的造價(jià)為2 000萬(wàn)元，發(fā)包方支付給承包方的金額就是2 000萬(wàn)元，此為固定造價(jià)合同。如果原材料價(jià)格上漲，風(fēng)險(xiǎn)由承包方承擔(dān)。

　　2.成本加成合同：是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的建造合同。比如，加成10%，那么在合同成本的基礎(chǔ)上增加10%就是建造承包方的收入。此時(shí)材料、工資價(jià)格的上漲風(fēng)險(xiǎn)由發(fā)包方承擔(dān)。

　　注意：固定造價(jià)合同與成本加成合同的主要區(qū)別在于風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)者不同。前者的風(fēng)險(xiǎn)主要由建造承包方承擔(dān)，后者的風(fēng)險(xiǎn)主要由發(fā)包方承擔(dān)。

　　備考指導(dǎo)二十三、建造合同的分立與合并

　　·企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單項(xiàng)建造合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　但是，在某些情況下，為了反映一項(xiàng)或一組合同的實(shí)質(zhì)，需要將單項(xiàng)合同進(jìn)行分立或?qū)��?shù)項(xiàng)合同進(jìn)行合并。

　　1.合同分立

　　有的資產(chǎn)建造雖然形式上只簽訂了一項(xiàng)合同，但各項(xiàng)資產(chǎn)在商務(wù)談判、設(shè)計(jì)施工、價(jià)款結(jié)算等方面都是可以相互分離的，實(shí)質(zhì)上是多項(xiàng)合同，在會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)作為不同的核算對(duì)象。

　　一項(xiàng)包括建造數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)的建造合同，同時(shí)滿足下列三項(xiàng)條件的，每項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分立為單項(xiàng)合同：

　　(1)每項(xiàng)資產(chǎn)均有獨(dú)立的建造計(jì)劃;

　　(2)與客戶就每項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的合同條款;

　　(3)每項(xiàng)資產(chǎn)的收入和成本可以單獨(dú)辨認(rèn)。

　　2.合同合并

　　有的資產(chǎn)建造雖然形式上簽訂了多項(xiàng)合同，但各項(xiàng)資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途上是密不可分的，實(shí)質(zhì)上是一項(xiàng)合同，在會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)作為一個(gè)核算對(duì)象。

　　一組合同無(wú)論對(duì)應(yīng)單個(gè)客戶還是多個(gè)客戶，同時(shí)滿足下列三項(xiàng)條件的，應(yīng)當(dāng)合并為單項(xiàng)合同：

　　(1)該組合同按一攬子交易簽訂;

　　(2)該組合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同實(shí)際上已構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤(rùn)率工程的組成部分;

　　(3)該組合同同時(shí)或依次履行。

　　3.追加資產(chǎn)的建造

　　有時(shí)，建造合同在執(zhí)行中，客戶可能會(huì)提出追加建造資產(chǎn)的要求，從而與建造承包商協(xié)商變更原合同內(nèi)容或者另行簽訂建造追加資產(chǎn)的合同。根據(jù)不同情況，建造追加資產(chǎn)的合同可能與原合同合并為一項(xiàng)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，也可能作為單項(xiàng)合同單獨(dú)核算。

　　追加資產(chǎn)的建造，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同：

　　(1)該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上與原合同包括的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)存在重大差異;

　　(2)議定該追加資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，不需要考慮原合同價(jià)款。

　　備考指導(dǎo)二十四、建造合同收入和合同成本的內(nèi)容

　　(一)建造合同收入

　　建造合同收入包括合同中規(guī)定的初始收入和因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。

　　·初始收入：合同中最初商定的合同總金額。

　　·因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)形成的收入這部分在確認(rèn)時(shí)，一定要符合收入的確認(rèn)條件(兩個(gè)核心條件：①經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);②金額能夠可靠計(jì)量)。

　　因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入，必須得到發(fā)包方的認(rèn)可才能確認(rèn)收入。

　　需要指出的是，因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入不構(gòu)成合同雙方在簽訂合同時(shí)已在合同中商定的合同總金額(即初始收入)。

　　(二)建造合同成本

　　建造合同成本包括從合同簽訂開(kāi)始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。

　　·直接費(fèi)用，是指為完成合同所發(fā)生的、可以直接計(jì)入合同成本核算對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。直接費(fèi)用包括四項(xiàng)費(fèi)用：耗用的人工費(fèi)用、耗用的材料費(fèi)用、耗用的機(jī)械使用費(fèi)和其他直接費(fèi)用(指可直接計(jì)入合同成本的費(fèi)用)。

　　·間接費(fèi)用是企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織生產(chǎn)和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，包括臨時(shí)設(shè)施攤銷(xiāo)費(fèi)用和施工、生產(chǎn)單位管理人員薪酬、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷(xiāo)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程保修費(fèi)、排污費(fèi)等。

　　注意：①與合同有關(guān)的零星收益，即在合同執(zhí)行過(guò)程中取得的，非經(jīng)常性的零星收益，如完成合同后處置殘余物資取得的收益，不應(yīng)計(jì)入合同收入而應(yīng)沖減合同成本。

　　②各項(xiàng)期間費(fèi)用(管理費(fèi)用等)不計(jì)入合同成本。