25甲上市公司(以下簡稱甲公司)自2012年起實施了-系列股權(quán)交易計劃，具體情況如下：

　　(1)2012年10月，甲公司與乙公司控股股東丁公司簽訂協(xié)議，協(xié)議約定：甲公司向丁公司定向發(fā)行1.2億股本公司股票，以換取丁公司持有的乙公司60%的股權(quán)。甲公司定向發(fā)行的股票按規(guī)定確定為每股5元，雙方確定的評估基準(zhǔn)日為2012年9月30日。乙公司經(jīng)評估確定2012年9月30日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值(不含遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債)為10億元。

　　(2)甲公司該并購事項于2012年12月10日經(jīng)監(jiān)管部門批準(zhǔn)，作為對價定向發(fā)行的股票于2012年12月31日發(fā)行，當(dāng)日收盤價為每股5.5元。甲公司于12月31日起主導(dǎo)乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。以2012年9月30日的評估值為基礎(chǔ)，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)于2012年12月31日的公允價值為10.5億元(不含遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債)，其中公允價值與賬面價值的差異產(chǎn)生于-項無形資產(chǎn)和-項固定資產(chǎn)：①無形資產(chǎn)系20X0年1月取得，成本為8000萬元，預(yù)計使用10年，采用直線法攤銷，預(yù)計凈殘值為零，2012年12月31日的公允價值為8400萬元;②固定資產(chǎn)系20X0年12月取得，成本為4800萬元，預(yù)計使用8年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊，2012年12月31日的公允價值為7200萬元。上述資產(chǎn)均未計提減值，其計稅基礎(chǔ)與按歷史成本計算確定的賬面價值相同。 甲公司和丁公司在此項交易前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。有關(guān)資產(chǎn)在該項交易后預(yù)計使用年限、凈殘值、折舊和攤銷方法保持不變。

　　甲公司向丁公司發(fā)行股份后，丁公司持有甲公司發(fā)行在外普通股的10%，不具有重大影響。

　　(3)2014年10月，甲公司與其另-子公司(丙公司)協(xié)商，將持有的全部乙公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丙公司。以乙公司2014年10月31日評估值14億元為基礎(chǔ)，丙公司向甲公司定向發(fā)行本公司普通股7000萬股(每股面值1元)，按規(guī)定確定為每股20元。有關(guān)股份于2014年12月31日發(fā)行，丙公司于當(dāng)日開始主導(dǎo)乙公司生產(chǎn)經(jīng)營決策。當(dāng)日，丙公司每股股票收盤價為21元，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為14.3億元。乙公司個別財務(wù)報表顯示，其2013年實現(xiàn)凈利潤2億元，2014年實現(xiàn)凈利潤1.6億元。

　　(4)2014年3月31日，甲公司支付2600萬元取得戊公司30%股權(quán)并能對戊公司施加重大影響。當(dāng)日，戊公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為8160萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為9000萬元，其中：有-項無形資產(chǎn)公允價值為840萬元，賬面價值為480萬元，該無形資產(chǎn)預(yù)計仍可使用5年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提攤銷;有-項固定資產(chǎn)的公允價值為1200萬元，賬面價值為720萬元，其預(yù)計尚可使用年限為6年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。

　　戊公司2014年全年實現(xiàn)凈利潤2400萬元，其他綜合收益本年累計減少120萬元，假定有關(guān)利潤和其他綜合收益在年度中均勻?qū)崿F(xiàn)。

　　(5)2015年1月1日，甲公司以銀行存款21000萬元取得庚公司70%股權(quán)，實現(xiàn)對庚公司財務(wù)和經(jīng)營政策的控制，股權(quán)登記手續(xù)于當(dāng)日辦理完畢;為核實庚公司資產(chǎn)價值，已支付資產(chǎn)評估費20萬元。 當(dāng)日，庚公司凈資產(chǎn)賬面價值為24000萬元，其中：股本6000萬元、資本公積5000萬元、盈余公積1500萬元、未分配利潤11500萬元;庚公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為27000萬元。庚公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值與公允價值的差額系由以下兩項資產(chǎn)所致：①-批庫存商品，成本為8000萬元，未計提存貨跌價準(zhǔn)備，公允價值為8600萬元;②-棟辦公樓，成本為20000萬元，累計折舊6000萬元，未計提減值準(zhǔn)備，公允價值為16400萬元。上述庫存商品于2015年12月31日前全部實現(xiàn)對外銷售;上述辦公樓預(yù)計自20X5年1月1日起剩余使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。 2015年度，庚公司利潤表中實現(xiàn)凈利潤9000萬元，提取盈余公積900萬元，因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升計人當(dāng)期資本公積的金額為500萬元。當(dāng)年，庚公司向股東分配現(xiàn)金股利4000萬元，其中甲公司分得現(xiàn)金股利2800萬元。 假定20X5年1月1日前，甲公司與庚公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。甲公司購買庚公司股權(quán)符合應(yīng)稅合并的條件。

　　(6)其他有關(guān)資料：

　　①本題中各公司適用的所得稅稅率均為25%，除所得稅外，不考慮其他因素。

　�、谝夜�司沒有子公司和其他被投資單位，在甲公司取得其控制權(quán)后未進(jìn)行利潤分配，除所實現(xiàn)凈利潤外，無其他影響所有者權(quán)益變動的事項。

　�、奂坠�司取得乙公司控制權(quán)后，每年年末對商譽進(jìn)行的減值測試表明商譽未發(fā)生減值。

　　④甲公司與乙公司、庚公司均以公歷年度作為會計年度，采用相同的會計政策，均按當(dāng)年凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。

　　要求：

　　(1)根據(jù)資料(1)和(2)，確定甲公司合并乙公司的類型，并說明理由;如為同-控制下企業(yè)合并，確定其合并日，計算企業(yè)合并成本及合并日確認(rèn)長期股權(quán)投資應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益的金額;如為非同-控制下企業(yè)合并，確定其購買日，計算企業(yè)合并成本、合并中取得可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值及合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽或計入當(dāng)期損益的金額。

　　(2)根據(jù)資料(3)，確定丙公司合并乙公司的類型，說明理由;確定該項合并的購買日或合并日，計算乙公司應(yīng)納入丙公司合并財務(wù)報表的凈資產(chǎn)價值并編制丙公司確認(rèn)對乙公司長期股權(quán)投資的會計分錄。

　　(3)根據(jù)資料(4)，確定甲公司對戊公司投資應(yīng)采用的核算方法，并說明理由;編制甲公司確認(rèn)對戊公司長期股權(quán)投資的會計分錄;計算甲公司2014年持有戊公司股權(quán)應(yīng)確認(rèn)的投資收益，并編制甲公司個別財務(wù)報表中對該項股權(quán)投資賬面價值調(diào)整相關(guān)的會計分錄。

　　(4)編制2015年12月31日甲公司與庚公司組成企業(yè)集團(tuán)的合并報表中按照權(quán)益法調(diào)整對庚公司長期股權(quán)投資的會計分錄及相關(guān)的抵消分錄

　　(不要求編制與合并現(xiàn)金流量表相關(guān)的抵消分錄)。

　　答案解析:

　　(1)該項合并為非同-控制下企業(yè)合并。 理由：甲公司與乙公司在合并發(fā)生前后不存在同-最終控制方(或：甲公司與丁公司在交易發(fā)生前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。) 購買日為20×2年12月31日。

　　企業(yè)合并成本=12000×5.5=66000(萬元) 合并中取得可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值=105000-6400×25%=103400(萬元)

　　【提示】6400=8400-(8000-8000/10×3)+7200-(4800-4800/8×2)

　　商譽=66000-103400×60%=3960(萬元)

　　(2)該項交易為同-控制下企業(yè)合并。

　　理由：乙、丙公司在合并前后均受甲公司最終控制，且符合時間性要求。

　　20×3年12月31日乙公司應(yīng)納入甲公司合并報表中的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)價值

　　=105000-6400×25%+20000-2800/7-3600/6+250

　　=105000-1600+20000-1000+250=122650(萬元)

　　20×4年12月31日乙公司應(yīng)納入丙公司合并報表的凈資產(chǎn)價值

　　=122650+16000-1000+250+(商譽)3960=137900+3960=141860(萬元)

　　因此長期股權(quán)投資初始投資成本=137900×60%+3960=86700(萬元)

　　借：長期股權(quán)投資86700

　　貸：股本7000

　　資本公積79700

　　(3)甲公司對戊公司投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。

　　理由：甲公司能夠?qū)ξ旃�司施加重大影響。相關(guān)分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資成本2700

　　貸：銀行存款2600

　　營業(yè)外收入100

　　甲公司20×4年持有戊公司股權(quán)應(yīng)確認(rèn)的投資收益=[2400×9/12-(840-480)/5×9/12-(1200-720)/6×9/12]×30%=505.8(萬元)，應(yīng)確認(rèn)的其他綜合收益=-120×9/12×30%=-27(萬元)。有關(guān)賬面價值調(diào)整的分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資

　　-損益調(diào)整505.8

　　資本公積-其他資本公積27

　　貸：投資收益505.8

　　長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動27

　　(4)調(diào)整后的庚公司20×5年度凈利潤=9000-600-[16400-(20000-6000)]/10=8160(萬元)

　　調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資(8160×70%)5712

　　貸：投資收益5712

　　借：長期股權(quán)投資(500×70%)350

　　貸：資本公積350

　　或：

　　借：長期股權(quán)投資6062

　　貸：投資收益5712

　　資本公積350

　　借：投資收益(4000×70%)2800

　　貸：長期股權(quán)投資2800

　　相關(guān)抵消分錄：

　　借：股本6000

　　資本公積(5000+3000+500)8500

　　盈余公積2400

　　未分配利潤 (11500+8160-900-4000) 14760

　　商譽2100

　　貸：長期股權(quán)投資24262

　　少數(shù)股東權(quán)益9498

　　借：投資收益5712

　　少數(shù)股東損益2448

　　未分配利潤-年初11500

　　貸：提取盈余公積900

　　對股東的分配4000

　　未分配利潤-年末14760

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