28甲公司為上市公司，所得稅稅率為25%，2010年財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所于2011年對(duì)該公司2010年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，對(duì)以下交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理提出疑問(wèn)，并要求甲公司會(huì)計(jì)部門(mén)更正。

　　(1)2010年2月1日，甲公司以1 800萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)入一項(xiàng)管理用無(wú)形資產(chǎn)，價(jià)款以銀行存款支付。該無(wú)形資產(chǎn)的法律保護(hù)期限為15年，甲公司預(yù)計(jì)其在未來(lái)10年內(nèi)會(huì)給公司帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。甲公司計(jì)劃在使用5年后出售該無(wú)形資產(chǎn)，8公司承諾5年后按1 260萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)該無(wú)形資產(chǎn)。甲公司對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)的購(gòu)入以及該無(wú)形資產(chǎn)2010年2月至12月累計(jì)攤銷(xiāo)，編制會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：無(wú)形資產(chǎn) 1 800

　　貸：銀行存款 1 800

　　借：管理費(fèi)用 165

　　貸：累計(jì)攤銷(xiāo) 165

　　(2)2010年4月1日，甲公司與A公司簽訂資產(chǎn)置換合同，將位于市中心的作為投資性房地產(chǎn)核算的辦公樓與A公司在郊區(qū)的500畝土地使用權(quán)置換，投資性房地產(chǎn)的原值為20 000萬(wàn)元;已計(jì)提投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊1 000萬(wàn)元，公允價(jià)值為25 000萬(wàn)元，A公司土地使用權(quán)的公允價(jià)值為24 000萬(wàn)元，甲公司收到補(bǔ)價(jià)1 000萬(wàn)元。甲公司收到土地使用權(quán)作為無(wú)形資產(chǎn)入賬，預(yù)計(jì)尚可使用年限為30年，凈殘值為零。該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。假定稅法處理與會(huì)計(jì)一致。甲公司2010年對(duì)上述交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：無(wú)形資產(chǎn) 18 000

　　銀行存款 1 000

　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 1 000

　　貸：投資性房地產(chǎn) 20 000

　　借：管理費(fèi)用(18 000/30×9/12)450

　　貸：累計(jì)攤銷(xiāo)450

　　(3)2010年4月25日，甲公司與乙公司簽訂債務(wù)重組協(xié)議，約定將甲公司應(yīng)收乙公司貨款450萬(wàn)元轉(zhuǎn)為對(duì)乙公司的投資。經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，乙公司于4月30日完成股權(quán)登記手續(xù)。債務(wù)轉(zhuǎn)為資本后，甲公司持有乙公司20%的股權(quán)，對(duì)乙公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策具有重大影響并且擬長(zhǎng)期持有。該應(yīng)收款項(xiàng)系甲公司向乙公司銷(xiāo)售產(chǎn)品形成，至2010年4月30日甲公司未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。4月30日，乙公司20%股權(quán)的公允價(jià)值為360萬(wàn)元，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為2 000萬(wàn)元(含甲公司債權(quán)轉(zhuǎn)增資本增加的價(jià)值)，除庫(kù)存商品(賬面價(jià)值為75萬(wàn)元、公允價(jià)值為150萬(wàn)元)外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值均與賬面價(jià)值相同。2010年5月至12月。乙公司凈虧損為30萬(wàn)元，除所發(fā)生的30萬(wàn)元虧損外，未發(fā)生其他引起所有者權(quán)益變動(dòng)的交易或事項(xiàng)。甲公司取得投資時(shí)乙公司持有的該庫(kù)存商品中至2010年年末已出售40%。稅法規(guī)定.債務(wù)重組損失允許稅前扣除。甲公司擬長(zhǎng)期持有乙公司的股權(quán)。甲公司對(duì)上述交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 330

　　營(yíng)業(yè)外支出 120

　　貸：應(yīng)收賬款450

　　借：投資收益 6

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整 6

　　(4)2010年6月18日，甲公司與丁公司簽訂管理用固定資產(chǎn)的銷(xiāo)售合同，該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為800萬(wàn)元，公允價(jià)值為900萬(wàn)元，售價(jià)1 000萬(wàn)元。同日，雙方簽訂經(jīng)營(yíng)租賃協(xié)議，約定自2010年7月1日起，甲公司自丁公司所售商品租回供管理部門(mén)使用，租賃期2.5年，每年租金按市場(chǎng)價(jià)格確定為60萬(wàn)元，每半年支付30萬(wàn)元。甲公司于2010年6月28日收到丁公司支付的價(jià)款。當(dāng)日，固定資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)辦理完畢。稅法規(guī)定，該業(yè)務(wù)售價(jià)與賬面價(jià)值的差額，應(yīng)計(jì)人當(dāng)期損益。甲公司對(duì)上述交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理為：

　　借：固定資產(chǎn)清理800

　　貸：固定資產(chǎn)800

　　借：銀行存款 1 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理800營(yíng)業(yè)外收入 200

　　借：管理費(fèi)用 30

　　貸：銀行存款 30

　　(5)2010年7月1日，甲公司與丙公司簽訂銷(xiāo)售合同，向丙公司銷(xiāo)售一批商品，開(kāi)出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷(xiāo)售價(jià)款為200萬(wàn)元，增值稅額為34萬(wàn)元。該批商品成本為120萬(wàn)元：商品已經(jīng)發(fā)出，款項(xiàng)已經(jīng)收到。協(xié)議約定，甲公司應(yīng)于2011年3月1日將所售商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為216萬(wàn)元(不含增值稅額)。稅法上的處理與會(huì)計(jì)上的處理相一致。甲公司對(duì)上述交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理為：

　　借：銀行存款 234

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 34

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 120

　　貸：庫(kù)存商品 120

　　(6)2010年1 1月1日，甲公司決定自2011年1月1日起終止與D公司簽訂的廠房租賃合同。該廠房租賃合同于2007年12月31日簽訂。合同規(guī)定：甲公司從D公司租人一棟廠房，租賃期限為4年，自2008年1月1日起至2011年12月31日止;每年租金為120萬(wàn)元，租金按季在季度開(kāi)始日支付;在租賃期間甲公司不能將廠房轉(zhuǎn)租給其他單位使用;甲公司如提前解除合同，應(yīng)支付50萬(wàn)元違約金。甲公司對(duì)解除該租賃合同的事項(xiàng)未進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

　　甲公司對(duì)上述事項(xiàng)經(jīng)過(guò)復(fù)核后，作出如下處理：

　　(1)計(jì)提的攤銷(xiāo)金額不正確，正確的是99萬(wàn)元[(1 800—1 260)/5/12×11]。所以調(diào)整分錄為：

　　借：累計(jì)攤銷(xiāo) 66

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費(fèi)用(165—99) 66

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 16.5

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 16.5

　　(2)由于該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，無(wú)形資產(chǎn)的人賬價(jià)值應(yīng)該按照公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算并且需要確認(rèn)投資性房地產(chǎn)的處置損益，所以調(diào)整分錄為：

　　借：無(wú)形資產(chǎn)(24 000—18 000) 6 000以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)成本 19 000

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)收入 25 000

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費(fèi)用(6 000/30×9/12) 150

　　貸：累計(jì)攤銷(xiāo) 150

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 1 462.5

　　貸：遞延所得稅負(fù)債[(6 000—150)×25%] 1 462.5

　　(3)由于后續(xù)計(jì)量采用權(quán)益法，而應(yīng)享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額為400萬(wàn)元(2 000×20%)，所以應(yīng)該對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整分錄為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 70

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)外收入 70

　　(4)對(duì)于售價(jià)和賬面價(jià)值的差額不應(yīng)該確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入，應(yīng)該計(jì)人遞延收益，并進(jìn)行攤銷(xiāo)，所以調(diào)整分錄為：

　　借：以前年度損益調(diào)整——營(yíng)業(yè)外收入 200

　　貸：遞延收益 200

　　借：遞延收益(200/2.5/2) 40

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費(fèi)用 40

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)[(200—40)×25%] 40

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 40

　　(5)該事項(xiàng)不應(yīng)該確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本。調(diào)整分錄為：

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)收入 200

　　貸：其他應(yīng)付款 200

　　借：發(fā)出商品 120

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)成本 120

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整財(cái)務(wù)費(fèi)用(16/8×6) 12

　　貸：其他應(yīng)付款 12

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅[(200—120+12)×25%] 23

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 23

　　(6)由于需要提前解除合同，需要支付違約金，所以需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，調(diào)整分錄為：

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)外支出 50

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 50

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)(50×25%) 12.5

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 12.5

　　要求：

　　判斷甲公司對(duì)上述事項(xiàng)的處理是否正確，若不正確請(qǐng)簡(jiǎn)要說(shuō)明理由并給出正確處理。(不考慮將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”的分錄)

　　【參考答案】請(qǐng)參考解析

　　【系統(tǒng)解析】(1)處理正確。

　　(2)處理不正確。最后一步調(diào)整所得稅的時(shí)候，由于所得稅匯算清繳還沒(méi)有完成，并且本事項(xiàng)稅法的處理和會(huì)計(jì)是一致的，所以當(dāng)調(diào)整了營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本和管理費(fèi)用后，會(huì)影響應(yīng)納稅所得額，應(yīng)該調(diào)整應(yīng)交所得稅，并沒(méi)有產(chǎn)生暫時(shí)性差異，不需要調(diào)整遞延所得稅。所以正確的調(diào)整分錄是：

　　借：無(wú)形資產(chǎn) 6 000

　　以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)成本 19 000

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)收入 25 000

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費(fèi)用 150

　　貸：累計(jì)攤銷(xiāo) 150

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 1 462.5

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1 462.5

　　(3)處理不正確。

　�、賯鶆�(wù)重組中，債權(quán)人收到的抵債資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬，金額為360萬(wàn)元，少計(jì)360—330=30(萬(wàn)元);同時(shí)，初始投資成本360萬(wàn)元小于享有被投資單位可辨認(rèn)凈

　　資產(chǎn)公允價(jià)值的份額400萬(wàn)元(=2 000×20%)，所以調(diào)整投資賬面價(jià)值40萬(wàn)元。②采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因取得該項(xiàng)投資時(shí)被投資方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不等，故在期末確認(rèn)投資損失時(shí)，應(yīng)調(diào)整凈虧損。所以正確的調(diào)整分錄是：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 30

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)外支出 30

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用(30×25%) 7.5

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 7.5

　　同時(shí)，初始投資成本360萬(wàn)元小于享有可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額400萬(wàn)元(=2 000× 20%)調(diào)整投資賬面價(jià)值40萬(wàn)元。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 40

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)外收入 40

　　按照被投資單位公允價(jià)值調(diào)整后的凈虧損=30+(150—75)×40%=60(萬(wàn)元)

　　調(diào)整增加投資損失=60×20%一6=6(萬(wàn)元)

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整投資收益 6

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整 6

　　(4)處理不正確。該業(yè)務(wù)中，固定資產(chǎn)售價(jià)與公允價(jià)值的差額100萬(wàn)元確認(rèn)遞延收益并在資產(chǎn)使用期限內(nèi)進(jìn)行攤銷(xiāo)，公允價(jià)值900萬(wàn)元與賬面價(jià)值800萬(wàn)元的差額100萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。所以正確的調(diào)整分錄是：

　　借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營(yíng)業(yè)外收入 100

　　貸：遞延收益 100

　　借：遞延收益(100/2.5/2) 20

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整管理費(fèi)用 20

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)[(100—20)×25%] 20

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 20

　　(5)處理正確。

　　(6)處理正確。

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