二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的終止確認(rèn)與稅務(wù)處理

　　(一)金融資產(chǎn)的終止確認(rèn)

　　在會(huì)計(jì)處理上，終止確認(rèn)是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)。

　　1.企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。企業(yè)在判斷是否已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方時(shí)，應(yīng)當(dāng)比較轉(zhuǎn)移前后該金融資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量?jī)衄F(xiàn)值及時(shí)間分布的波動(dòng)使其面臨的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實(shí)質(zhì)性改變，致使該風(fēng)險(xiǎn)與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量?jī)衄F(xiàn)值的總體變化相比顯得不重大的，表明該企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方。

　　以下情形表明企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方：

　　(1)不附任何追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn)。企業(yè)出售金融資產(chǎn)時(shí)，如果根據(jù)與購(gòu)買(mǎi)方之間的協(xié)議約定，在所出售金融資產(chǎn)的現(xiàn)金流量無(wú)法收回時(shí)，購(gòu)買(mǎi)方不能夠向企業(yè)進(jìn)行追償，企業(yè)也不承擔(dān)任何未來(lái)?yè)p失。此時(shí)，企業(yè)可以認(rèn)定幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。

　　(2)附回購(gòu)協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，回購(gòu)價(jià)為回購(gòu)時(shí)該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。通過(guò)企業(yè)與購(gòu)買(mǎi)方之間簽訂的協(xié)議，企業(yè)按一定價(jià)格出售了一項(xiàng)金融資產(chǎn)，同時(shí)約定到期日企業(yè)再將該金融資產(chǎn)購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為到期日該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。此時(shí)，該項(xiàng)金融資產(chǎn)如果發(fā)生減值，其減值損失由購(gòu)買(mǎi)方承擔(dān)，可以認(rèn)定企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了該項(xiàng)金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，因此，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。

　　(3)附優(yōu)先回購(gòu)權(quán)的金融資產(chǎn)出售，回購(gòu)價(jià)為回購(gòu)時(shí)該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時(shí)按照與購(gòu)買(mǎi)方之間的協(xié)議，在購(gòu)買(mǎi)方隨后出售該金融資產(chǎn)時(shí)，企業(yè)有以公允價(jià)值優(yōu)先回購(gòu)該金融資產(chǎn)的權(quán)利，此時(shí)可以認(rèn)定企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了該項(xiàng)金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，因此，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。

　　(4)附重大價(jià)外看跌期權(quán)的金融資產(chǎn)出售，持有該看跌期權(quán)的買(mǎi)方在期權(quán)到期時(shí)或到期前行權(quán)的可能性極小。企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時(shí)按照與購(gòu)買(mǎi)方之間簽訂的看跌期權(quán)合約，購(gòu)買(mǎi)方有權(quán)將該金融資產(chǎn)返售給該企業(yè)，但從合約條款判斷，由于該期權(quán)為重大價(jià)外看跌期權(quán)，購(gòu)買(mǎi)方到期時(shí)或到期前行權(quán)的可能性極小，此時(shí)可以認(rèn)定企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了該項(xiàng)金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，因此，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。

　　(5)附重大價(jià)外看漲期權(quán)的金融資產(chǎn)出售，持有該看漲期權(quán)的賣(mài)方在期權(quán)到期時(shí)或到期前行權(quán)的可能性極小。

　　2.企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，但放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷是否放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)的控制。如果放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。

　　以下情形通常表明企業(yè)放棄了對(duì)金融資產(chǎn)的控制：

　　(1)該金融資產(chǎn)與企業(yè)實(shí)現(xiàn)了破產(chǎn)隔離，即使企業(yè)破產(chǎn)或發(fā)生類(lèi)似情況，企業(yè)及其債權(quán)人也不能對(duì)該金融資產(chǎn)進(jìn)行追償;

　　(2)受讓方能夠單獨(dú)將該金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的第三方，且沒(méi)有額外條件對(duì)該項(xiàng)出售施以限制;

　　(3)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時(shí)按照與購(gòu)買(mǎi)方簽訂的回購(gòu)協(xié)議，在到期時(shí)企業(yè)能按到期日的公允價(jià)值對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行回購(gòu)。

　　(二)金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的稅務(wù)處理

　　在稅務(wù)處理上，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。其中包括轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入。當(dāng)企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行終止確認(rèn)后，此時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，應(yīng)當(dāng)將收入計(jì)入收入總額。

　　根據(jù)第十四條規(guī)定，企業(yè)對(duì)外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除�！秾�(shí)施條例》第七十一條進(jìn)一步解釋，企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本準(zhǔn)予扣除。

　　投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：

　　(1)通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款為成本;

　　(2)通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。企業(yè)的金融資產(chǎn)屬于投資資產(chǎn)，在金融資產(chǎn)進(jìn)行終止確認(rèn)后，金融資產(chǎn)的成本應(yīng)允許在稅前扣