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　　第十八章 完成審計工作

　　第一節(jié) 完成審計工作概述

　　評價審計過程中發(fā)現(xiàn)的錯報

　　(一)錯報的溝通和更正

　　1.與管理層溝通錯報事項

　　及時與適當(dāng)層級的管理層溝通錯報事項是重要的，因為這能使管理層評價這些事項是否為錯報，并采取必要行動，如有異議則告知注冊會計師。

　　適當(dāng)層級的管理層通常是指有責(zé)任和權(quán)限對錯報進(jìn)行評價并采取必要行動的人員。

　　2.法律法規(guī)限制通報某些錯報

　　法律法規(guī)可能限制注冊會計師向管理層或被審計單位內(nèi)部的其他人員通報某些錯報。

　　例如，法律法規(guī)可能專門規(guī)定禁止通報某事項或采取其他行動，這些通報或行動可能不利于有關(guān)權(quán)力機(jī)構(gòu)對實際存在的或懷疑存在的違法行為展開調(diào)杳。

　　在某些情況下，注冊會計師的保密義務(wù)與通報義務(wù)之間存在的潛在沖突可能很復(fù)雜。此時，注冊會計師可以考慮征詢法律意見。

　　3.管理層更正所有錯報

　　管理層更正所有錯報(包括注冊會計師通報的錯報)，能夠保持會計賬簿和記錄的準(zhǔn)確性，降低由于與本期相關(guān)的、非重大的且尚未更正的錯報的累積影響而導(dǎo)致未來期間財務(wù)報表出現(xiàn)重大錯報的風(fēng)險。

　　4.注冊會計師評價管理層更正錯報與否對會計實務(wù)質(zhì)量的影響

　　《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1501號——對財務(wù)報表形成審計意見和出具審計報告》要求注冊會計師評價財務(wù)報表是否在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制。這項評價包括考慮被審計單位會計實務(wù)的質(zhì)量(包括表明管理層的判斷可能出現(xiàn)偏向的跡象)。注冊會計師對管理層不更正錯報的理由的理解，可能影響其對被審計單位會計實務(wù)質(zhì)量的考慮。

　　(二)評價未更正錯報的影響

　　1.評價錯報前可能需要對重要性作出修改

　　(1)注冊會計師根據(jù)期中財務(wù)成果估計全年財務(wù)成果確定的重要性，評價錯報前可能需要修改原來的重要性

　　注冊會計師在確定重要性時，通常依據(jù)對被審計單位財務(wù)結(jié)果的估計，因為此時可能尚不知道實際的財務(wù)結(jié)果。因此，在評價未更正錯報的影響之前，注冊會計師可能有必要依據(jù)實際的財務(wù)結(jié)果對重要性作出修改。

　　(2)注冊會計師在審計過程中獲知了某項信息導(dǎo)致需要對重要性進(jìn)行修改，評價錯報前需要修改原來的重要性

　　如果在審計過程中獲知了某項信息，而該信息可能導(dǎo)致注冊會計師確定與原來不同的財務(wù)報表整體重要性或者特定類別交易、賬戶余額或披露的一個或多個重要性水平(如適用)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)予以修改。因此，在注冊會計師評價未更正錯報的影響之前，可能已經(jīng)對重要性或重要性水平(如適用)作出重大修改。

　　(3)如果注冊會計師對重要性或重要性水平(如適用)進(jìn)行的重新評價導(dǎo)致需要確定較低的金額，則應(yīng)重新考慮實際執(zhí)行的重要性和進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的適當(dāng)性，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)。

　　2.注冊會計師需要考慮每一單項錯報對重要性的影響

　　注冊會計師需要考慮每一單項錯報，以評價其對相關(guān)類別的交易、賬戶余額或披露的影響，包括評價該項錯報是否超過特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平(如適用)。

　　3.某一單項錯報的抵銷是否恰當(dāng)

　　(1)某一單項重大錯報不太可能被其他錯報抵銷

　　如果注冊會計師認(rèn)為某一單項錯報是重大的，則該項錯報不太可能被其他錯報抵銷。

　　例如，如果收入存在重大髙估，即使這項錯報對收益的影響完全可被相同金額的費(fèi)用高估所抵銷，注冊會計師仍認(rèn)為財務(wù)報表整體存在重大錯報。(職業(yè)判斷)

　　(2)同一賬戶余額或同一類別的交易內(nèi)部的錯報是可以抵銷的

　　對于同一賬戶余額或同一類別的交易內(nèi)部的錯報，這種抵銷可能是適當(dāng)?shù)摹Ｈ欢�，在得出抵銷非重大錯報是適當(dāng)?shù)倪@一結(jié)論之前，需要考慮可能存在其他未被發(fā)現(xiàn)的錯報的風(fēng)險。

　　4.一項分類錯報是否重大，需要進(jìn)行定性評估

　　(1)確定一項分類錯報是否重大，需要進(jìn)行定性評估。

　　例如，分類錯報對負(fù)債或其他合同條款的影響，對單個財務(wù)報表項目或小計數(shù)的影響，以及對關(guān)鍵比率的影響。

　　(2)即使分類錯報超過了在評價其他錯報時運(yùn)用的重要性水平，注冊會計師可能仍然認(rèn)為該分類錯報對財務(wù)報表整體不產(chǎn)生重大影響。(職業(yè)判斷)

　　例如，如果資產(chǎn)負(fù)債表項目之間的分類錯報金額相對于所影響的資產(chǎn)負(fù)債表項目金額較小，并且對利潤表或所有關(guān)鍵比率不產(chǎn)生影響，注冊會計師可以認(rèn)為這種分類錯報對財務(wù)報表整體不產(chǎn)生重大影響。

　　5.錯報性質(zhì)導(dǎo)致錯報是重大的

　　即使某些錯報低于財務(wù)報表整體的重要性，但因與這些錯報相關(guān)的某些情況，在將其單獨(dú)或連同在審計過程中累積的其他錯報一并考慮時，注冊會計師也可能將這些錯報評價為重大錯報。(職業(yè)判斷)

　　可能影響評價的情況包括：

　　(1)錯報對遵守監(jiān)管要求的影響程度。

　　(2)錯報對遵守債務(wù)合同或其他合同條款的影響程度。

　　(3)錯報與會計政策的不正確選擇或運(yùn)用相關(guān)，這些會計政策的不正確選擇或運(yùn)用對當(dāng)期財務(wù)報表不產(chǎn)生重大影響，但可能對未來期間財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響。

　　(4)錯報掩蓋收益的變化或其他趨勢的程度(尤其是在結(jié)合宏觀經(jīng)濟(jì)背景和行業(yè)狀況進(jìn)行考慮時)。

　　(5)錯報對用于評價被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量的有關(guān)比率的影響程度。

　　(6)錯報對財務(wù)報表中列報的分部信息的影響程度。例如，錯報事項對某一分部或?qū)Ρ粚徲媶挝坏慕?jīng)營或盈利能力有重大影響的其他組成部分的重要程度。

　　(7)錯報對增加管理層薪酬的影響程度。例如，管理層通過達(dá)到有關(guān)獎金或其他激勵政策規(guī)定的要求以增加薪酬。

　　(8)相對于注冊會計師所了解的以前向財務(wù)報表使用者傳達(dá)的信息(如盈利預(yù)測)，錯報是重大的。

　　(9)錯報對涉及特定機(jī)構(gòu)或人員的項目的相關(guān)程度。例如，與被審計單位發(fā)生交易的外部機(jī)構(gòu)或人員是否與管理層成員有關(guān)聯(lián)關(guān)系。

　　(10)錯報涉及對某些信息的遺漏，盡管適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)未對這些信息作出明確規(guī)定，但是注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為這些信息對財務(wù)報表使用者了解被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量是重要的。

　　(11)錯報對其他信息(如包含在“管理層討論與分析”或“經(jīng)營與財務(wù)回顧”中的信息)的影響程度，這些信息與已審計財務(wù)報表一同披露，并被合理預(yù)期可能影響財務(wù)報表使用者作出的經(jīng)濟(jì)決策。

　　(三)書面聲明

　　1.總體要求

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求管理層和治理層(如適用)提供書面聲明，說明其是否認(rèn)為未更正錯報單獨(dú)或匯總起來對財務(wù)報表整體的影響不重大。

　　【鏈接】教材P392第2行。

　　2.書面聲明的附件

　　(1)未更正錯報項目的概要應(yīng)當(dāng)包含在書面聲明中或附在其后。

　　(2)由于編制財務(wù)報表要求管理層和治理層(如適用)調(diào)整財務(wù)報表以更正重大錯報，注冊會計師需要要求其提供有關(guān)未更正錯報的書面聲明。

　　3.管理層書面聲明不認(rèn)為某些未更正錯報是錯報

　　在某些情況下，管理層和治理層(如適用)可能并不認(rèn)為注冊會計師提出的某些未更正的錯報是錯報�；�于這一原因，他們可能在書面聲明中增加如下表述：“因為[描述理由]，我們不同意……事項和……事項構(gòu)成錯報�！�

　　4.注冊會計師評價管理層認(rèn)為未更正錯報不是錯報的影響，形成對這些未更正錯報的結(jié)論

　　即使注冊會計師獲取了管理層和治理層(如適用)不認(rèn)為注冊會計師提出的某些未更正的錯報是錯報這一聲明，注冊會計師仍需要對未更正錯報的影響形成結(jié)論。

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