(三)實施分析程序

　　注冊會計師應當評價在實施分析程序時識別出的異常或偏離預期的關系(包括與收入賬戶有關的關系)，是否表明存在由于舞弊導致的重大錯報風險。

　　1.財務比率分析

　　(1)存貨、應收賬款的周轉天數和賬齡分析;

　　(2)固定資產周轉率;

　　(3)毛利率和凈利率;

　　(4)收入/凈現金流比率(沒有現金流的收入可能是虛構的);

　　(5)凈資產利潤率;

　　(6)固定資產利潤率(比值下降可能表明固定資產價值高估)。

　　2.用于比較的參考數據

　　(1)歷史同期;

　　(2)行業(yè)平均水平;

　　(3)財務預測和規(guī)劃。

　　3.異�；蚱�離預期的關系舉例

　　(1)臨近會計期末發(fā)生異常交易，并產生大額非常規(guī)收入;

　　(2)收入與經營活動產生的現金流量的趨勢不一致;

　　(3)被審計單位的盈利能力與行業(yè)趨勢不一致或偏離預期;

　　(4)會計部門記錄的銷售量與營運部門生產數據統(tǒng)計相比較，存在偏離預期或無法解釋的關系。

　　(四)考慮其他信息

　　1.注冊會計師獲取的其他信息

　　(1)獲取的有關被審計單位及其環(huán)境的信息;

　　(2)項目組成員間的討論;

　　(3)在客戶接受和保持過程中獲取的信息;

　　(4)為被審計單位提供其他服務所獲取的經驗(如中期財務信息審閱)。

　　2.注冊會計師結合詢問和分析程序的結果，綜合評價所獲取的信息

　　(1)是否表明存在舞弊風險;

　　(2)各種信息是否相互佐證;

　　(3)如有不一致，應對此作出調查。

　　(五)組織項目組討論

　　1.項目組內部討論的重點內容

　　(1)財務報表易于發(fā)生由于舞弊導致的重大錯報的方式和領域;

　　(2)舞弊可能如何發(fā)生等。

　　2.項目組內部討論的目的

　　(1)項目組成員間分享關于財務報表易于發(fā)生由于舞弊導致的重大錯報的方式和領域的見解;

　　(2)考慮適當的應對措施，并確定如何分派項目組成員;

　　(3)確定如何共享實施審計程序的結果，以及如何處理舞弊指控。

　　3.項目組內部討論的方式

　　審計項目組應當考慮持續(xù)交換可能影響舞弊風險評估及其應對程序的信息。

　　識別和評估由于舞弊導致的重大錯報風險

　　1.注冊會計師識別和評估重大錯報風險(包括舞弊風險)時應當實施的審計程序：

　　(1)在了解被審計單位及其環(huán)境(包括與風險相關的控制)的整個過程中，結合對各類交易、賬戶余額和披露的考慮，識別風險;

　　(2)評估識別出的風險，并評價其是否更廣泛地與財務報表整體相關，進而潛在地影響多項認定;

　　(3)結合對擬測試的相關控制的考慮，將識別出的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯系;

　　(4)考慮發(fā)生錯報的可能性(包括發(fā)生多項錯報的可能性)，以及潛在錯報的重大程度是否足以導致重大錯報。

　　2.基于收入確認存在舞弊風險的假設

　　(1)注冊會計師在識別和評估由于舞弊導致的重大錯報風險時，應當“基于收入確認存在舞弊風險”的假定，評價哪些類型的收入或認定導致舞弊風險。

　　(2)如果認為收入確認存在舞弊風險的假定不適用于業(yè)務的具體情況，從而未將收入確認作為由于舞弊導致的重大錯報風險領域，注冊會計師應當在審計工作底稿中記錄得出該結論的理由。

　　【提示】“基于收入確認存在舞弊風險假設”的舉例：

　　(1)記錄虛假收入。

　　(2)高估收入，包括在風險和報酬轉讓給買方之前就確認銷售收入。

　　(3)低估收入，包括：在完成銷售指標時，把實現的銷售推到下一期確認;為了遞延或減少稅款的支付，收入不確認在利潤表里而掛在其他應收款中。

　　【提示】有些上市公司在收入確認方面存在的舞弊風險可能高于非上市公司，因為上市公司具有更大的舞弊的動機或壓力。比如：

　　(1)如果上市實體依據收入的逐年增長或利潤來衡量業(yè)績，則管理層可能存在壓力或動機通過不恰當的收入確認編制虛假財務報表;

　　(2)如果上市公司的現金銷售占收入的比例很大，收入確認方面的舞弊風險可能比較大。

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