六、證據(jù)(第七章 p120)

　　(一)總體要求

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)以職業(yè)懷疑態(tài)度來計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，獲取有關(guān)鑒證對象信息是否不存在重大錯報的充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。在計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時，注冊會計師保持職業(yè)懷疑態(tài)度十分必要(包括證據(jù)和自己判斷)。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)及時對制定的計劃、實施的程序、獲取的相關(guān)證據(jù)以及得出的結(jié)論做出記錄。在計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，尤其在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍時，應(yīng)當(dāng)考慮重要性、鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險以及可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。

　　(二)職業(yè)懷疑態(tài)度

　　職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊會計師以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的證據(jù)，以及引起對文件記錄或責(zé)任方提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。

　　職業(yè)懷疑態(tài)度代表的是注冊會計師執(zhí)業(yè)時的一種精神狀態(tài)，它有助于降低注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中可能遇到的風(fēng)險。這些風(fēng)險通常包括：(1)忽略了可疑情況(2)證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍使用了不恰當(dāng)?shù)募僭O(shè)(3)對證據(jù)進行了不恰當(dāng)?shù)脑u價

　　如果在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應(yīng)當(dāng)做出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作，以評價文件記錄的真?zhèn)巍?/P>

　　(三)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性(以后具體講)

　　1.證據(jù)的充分性。證據(jù)的充分性是對證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。所需證據(jù)的數(shù)量受鑒證對象信息重大錯報風(fēng)險的影響，即風(fēng)險越大，可能需要的證據(jù)數(shù)量越多;所需證據(jù)的數(shù)量也受證據(jù)質(zhì)量的影響，即證據(jù)質(zhì)量越高，可能需要的證據(jù)數(shù)量越少。

　　2.證據(jù)的適當(dāng)性。證據(jù)的適當(dāng)性是對證據(jù)質(zhì)量的衡量，即證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。

　　在考慮證據(jù)的相關(guān)性(證據(jù)是否能起到證明作用)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)能夠認識到：

　　(1)特定的程序可能只為某些認定提供相關(guān)的證據(jù)，而與其他認定無關(guān);

　　(2)針對同一項認定，可以從不同來源獲取證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的證據(jù);

　　(3)只與特定認定相關(guān)的證據(jù)并不能替代與其他認定相關(guān)的證據(jù)。

　　證據(jù)的可靠性(真實的)受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境，我們將在下文進一步說明注冊會計師分析證據(jù)可靠性時可以遵循的原則。

　　盡管證據(jù)的充分性和適當(dāng)性相關(guān)，但如果證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。

　　3.證據(jù)可靠性的影響因素(與p119相同)。證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會計師通常按照下列原則考慮證據(jù)的可靠性：

　　(1)從外部獨立來源獲取的證據(jù)比從其他來源獲取的證據(jù)更可靠;

　　(2)內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的證據(jù)更可靠;

　　(3)直接獲取的證據(jù)(如觀察控制活動的實施)比間接獲取或推論(如詢問控制活動的實施)得出的證據(jù)更可靠;

　　(4)以文件記錄形式(無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì))存在的證據(jù)比口頭形式的證據(jù)更可靠;

　　(5)從原件獲取的證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的證據(jù)更可靠。

　　在運用上述第(1)項至第(5)項所述原則評價證據(jù)的可靠性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)注意可能出現(xiàn)的重大例外情況。

　　如果針對某項認定從不同來源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)能夠相互印證，與該項認定相關(guān)的證據(jù)通常具有更強的說服力。相反，如果從不同來源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)不一致，則可能表明某項證據(jù)不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加必要的程序予以解決。

　　4.鑒證對象特征對證據(jù)的充分性和適當(dāng)性的影響。

　　5.判斷證據(jù)充分性和適當(dāng)性時的決策。由于不同來源或不同性質(zhì)的證據(jù)可以證明同一項認定，因此，注冊會計師可以考慮獲取證據(jù)的成本與所獲取信息有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)僅以獲取證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的程序。在評價證據(jù)的充分性和適當(dāng)性以支持鑒證報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，并保持職業(yè)懷疑態(tài)度。