三、長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理

　　(一)同-控制下長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理(★★)

　　(二)非同-控制下長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理(★★★)

　　【提示】(1)抵消分錄中的金額以調(diào)整后的金額為準(zhǔn)。如，子公司未分配利潤(rùn)=未分配利潤(rùn)年初數(shù)+調(diào)整后的凈利潤(rùn)-分配的現(xiàn)金股利-提取的盈余公積。

　　(2)如果是免稅合并，則購(gòu)買(mǎi)方接受被購(gòu)買(mǎi)方的資產(chǎn)按公允價(jià)值核算，而計(jì)稅基礎(chǔ)為原計(jì)稅基礎(chǔ)(假設(shè)等于賬面價(jià)值)。若原賬面價(jià)值小于公允價(jià)值，則產(chǎn)生的暫時(shí)性差異應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。此時(shí)，商譽(yù)=合并成本-(被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值-遞延所得稅負(fù)債)×持股比例。

　　(3)如為全資子公司，則上述抵消分錄中無(wú)“少數(shù)股東權(quán)益”和“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目。

　　(4)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過(guò)了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益(此時(shí)少數(shù)股東權(quán)益以負(fù)數(shù)列示)。

　　【例題·綜合題】A公司于2012年1月1日以9500萬(wàn)元購(gòu)入8公司股票4000萬(wàn)股，每股面值1元，占B公司實(shí)際發(fā)行在外普通股股數(shù)的80%，取得該項(xiàng)股權(quán)后，A公司能夠?qū)�B公司實(shí)施控制。2012年1月1 日 B公司股東權(quán)益總額為10000萬(wàn)元，其中股本為5000萬(wàn)元，資本公積為5000萬(wàn)元，無(wú)盈余公積和未分配利潤(rùn);可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為11500萬(wàn)元。取得投資時(shí)8公司的-項(xiàng)管理用無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值為2000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)尚可使用年限為15年，凈殘值為零，按照直線法攤銷(xiāo)。2012年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)3000萬(wàn)元，提取盈余公積300萬(wàn)元，宣告并發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬(wàn)元，資本公積增加1000萬(wàn)元。B公司2012年6月20日出售-批產(chǎn)品給A公司，售價(jià)(不合增值稅)為500萬(wàn)元，增值稅為85萬(wàn)元，產(chǎn)品成本為400萬(wàn)元，A公司購(gòu)入后作為存貨，至當(dāng)年末沒(méi)有對(duì)外出售。假定A、B公司在合并前無(wú)關(guān)聯(lián)方關(guān)系，不考慮所得稅等其他因素。

　　要求：編制2012年A公司與長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄及年末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的相關(guān)調(diào)整分錄和抵消分錄。

　　【答案】

　　(1)2012年1月1日投資時(shí)：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資9500

　　貸：銀行存款9500

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本9500萬(wàn)元，大于投資時(shí)應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額(11500X80%)9200萬(wàn)元的差額300萬(wàn)元，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中列示為商譽(yù)。

　　(2)宣告分派現(xiàn)金股利時(shí)：

　　借：應(yīng)收股利(1000×80%)800

　　貸：投資收益800

　　借：銀行存款800

　　貸：應(yīng)收股利800

　　(3)編制2012年末合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)：

　�、僬{(diào)整B公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表

　　根據(jù)購(gòu)買(mǎi)日設(shè)置的備查簿中登記的B公司有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值的差額進(jìn)行調(diào)整：

　　借：無(wú)形資產(chǎn)1500

　　貸：資本公積1500

　　借：管理費(fèi)用100

　　貸：無(wú)形資產(chǎn)——累計(jì)攤銷(xiāo)(1500/15)100

　　②抵消母子公司內(nèi)部存貨交易：

　　借：營(yíng)業(yè)收入500

　　貸：營(yíng)業(yè)成本500

　　借：營(yíng)業(yè)成本100

　　貸：存貨100

　　B公司2012年度經(jīng)調(diào)整后的凈利潤(rùn)-3000—1500/15-(500—400)×100%(未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益)=2800(萬(wàn)元)

　　③按權(quán)益法調(diào)整對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資：

　　當(dāng)期B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(2800X80%) 2240

　　貸：投資收益2240

　　當(dāng)期B公司宣告分派的現(xiàn)金股利

　　借：投資收益800

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資800

　　當(dāng)期B公司資本公積增加

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資800

　　貸：資本公積800

　　調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投資的余額=9500+2240-800+800=11740(萬(wàn)元)

　　2012年抵消分錄的編制：

　　借：股本5000

　　資本公積(5000+1500+1000)7500

　　盈余公積300

　　未分配利潤(rùn)(2800-300-1000)1500

　　商譽(yù)(9500-11500×80%)300

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資(9500+2240-800+800)11740

　　少數(shù)股東權(quán)益(14300×20%)2860

　　借：投資收益(2800×80%)2240

　　少數(shù)股東損益(2800X20%、560

　　未分配利潤(rùn)——年初0

　　貸：提取盈余公積300

　　對(duì)所有者(或股東)的分配1000

　　未分配利潤(rùn)——年末1500

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