五十四　遞延所得稅負債的確認

　　[經(jīng)典例題]

　　遠大公司2008年度、2009年度實現(xiàn)的利潤總額均為8 000萬元，所得稅采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算，適用的所得稅稅率為25%。遠大公司2008年度、2009年度與所得稅有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)如下：

　　(1)遠大公司2008年發(fā)生廣告費支出1 000萬元，發(fā)生時已作為銷售費用計入當(dāng)期損益。遠大公司2008年實現(xiàn)銷售收入5 000萬元。

　　2009年發(fā)生廣告費支出400萬元，發(fā)生時已作為銷售費用計入當(dāng)期損益。遠大公司2009年實現(xiàn)銷售收入5 000萬元。

　　稅法規(guī)定，該類支出不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除;超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

　　(2)遠大公司對其所銷售產(chǎn)品均承諾提供3年的保修服務(wù)。遠大公司因產(chǎn)品保修承諾在2008年度利潤表中確認了200萬元的銷售費用，同時確認為預(yù)計負債。2008年沒有實際發(fā)生產(chǎn)品保修費用支出。

　　2009年，遠大公司實際發(fā)生產(chǎn)品保修費用支出100萬元，因產(chǎn)品保修承諾在2009年度利潤表中確認了250萬元的銷售費用，同時確認為預(yù)計負債。

　　稅法規(guī)定，產(chǎn)品保修費用在實際發(fā)生時才允許稅前扣除。

　　(3)遠大公司2007年12月12日購入一項管理用設(shè)備，取得成本為400萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零，企業(yè)在計稅時采用5年計提折舊，折舊方法及預(yù)計凈殘值與會計相同。

　　2009年末，因該項設(shè)備出現(xiàn)減值跡象，對該項設(shè)備進行減值測試，發(fā)現(xiàn)該項設(shè)備的可收回金額為300萬元，使用年限與預(yù)計凈殘值沒有變更。

　　(4)2008年購入一項交易性金融資產(chǎn)，取得成本500萬元，2008年末該項交易性金融資產(chǎn)公允價值為650萬元，2009年末該項交易性金融資產(chǎn)公允價值為570萬元。

　　要求：

　　(1)計算2008年應(yīng)交所得稅、遞延所得稅以及利潤表中確認的所得稅費用，并編制與所得稅相關(guān)的會計分錄;

　　(2)計算2009年應(yīng)交所得稅、遞延所得稅以及利潤表中確認的所得稅費用，并編制與所得稅相關(guān)的會計分錄。

　　[例題答案]

　　(1)2008年末

　　計算2008年的應(yīng)交所得稅：

　　應(yīng)納稅所得額=8 000+(1 000-5 000×15%)+200-(400/5-400/10)-150=8 260(萬元)

　　應(yīng)交所得稅=8 260×25%=2 065(萬元)

　　計算2008年遞延所得稅：

　　事項一，產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異=1 000-5 000×15%=250(萬元)

　　應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)=250×25%=62.5(萬元)

　　事項二，預(yù)計負債的賬面價值=200萬元，計稅基礎(chǔ)=200-200=0

　　產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異=200萬元

　　應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)=200×25%=50(萬元)

　　事項三，固定資產(chǎn)的賬面價值=400-400/10=360(萬元)，計稅基礎(chǔ)=400-400/5=320(萬元)

　　產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時性差異=360-320=40(萬元)

　　應(yīng)確認的遞延所得所得稅負債=40×25%=10(萬元)

　　事項四，交易性金融資產(chǎn)的賬面價值=650萬元，計稅基礎(chǔ)=500萬元

　　產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時性差異=650-500=150(萬元)

　　應(yīng)確認的遞延所得所得稅負債=150×25%=37.5(萬元)

　　計算2008年所得稅費用：

　　所得稅費用=應(yīng)交所得稅+遞延所得稅=2 065+(-62.5-50+10+37.5)=2 000(萬元)

　　相關(guān)的會計分錄：

　　借：所得稅費用 2 000

　　遞延所得稅資產(chǎn) 112.5

　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 2 065

　　遞延所得稅負債 47.5

　　(2)2009年末

　　計算2009年的應(yīng)交所得稅：

　　應(yīng)納稅所得額=8 000-(1 000-5 000×15%)+(250-100)+[20{注：這是調(diào)增的計提的減值損失20萬元}-(400/5-400/10)]+80=7 960(萬元)

　　應(yīng)交所得稅=7 960×25%=1 990(萬元)

　　計算2009年遞延所得稅：

　　事項一，因2009年實際發(fā)生的廣告費支出為400萬元，而稅前允許扣除限額為5 000×15%=750(萬元)，差額為350萬元，所以2008年發(fā)生的但當(dāng)年尚未稅前扣除的廣告費支出250(1 000-5 000×15%)萬元可以在2009年全部稅前扣除。

　　所以可抵扣暫時性差異余額=250-250=0

　　應(yīng)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)=62.5-0=62.5(萬元)

　　事項二，預(yù)計負債的賬面價值=200-100+250=350(萬元)，計稅基礎(chǔ)=0

　　可抵扣暫時性差異余額=350萬元

　　應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)=(350-200)×25%=37.5(萬元)

　　事項三，計提減值準(zhǔn)備前固定資產(chǎn)的賬面價值=400-(400/10)×2=320(萬元)，所以應(yīng)計提減值準(zhǔn)備20萬元。

　　計提減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)的賬面價值=300萬元，計稅基礎(chǔ)=400-(400/5)×2=240(萬元)

　　應(yīng)納稅暫時性差異余額=300-240=60(萬元)

　　應(yīng)確認的遞延所得稅負債=(60-40)×25%=5(萬元)

　　事項四，交易性金融資產(chǎn)的賬面價值=570萬元，計稅基礎(chǔ)=500萬元

　　應(yīng)納稅暫時性差異余額=570-500=70(萬元)

　　應(yīng)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅負債=(150-70)×25%=20(萬元)

　　計算2009年所得稅費用：

　　所得稅費用=應(yīng)交所得稅+遞延所得稅=1 990+(62.5-37.5+5-20)=2 000(萬元)

　　相關(guān)的會計分錄：

　　借：所得稅費用 2 000

　　遞延所得稅負債 15

　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 1 990

　　遞延所得稅資產(chǎn) 25

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　計算應(yīng)納稅所得額的思路：

　　應(yīng)納稅所得額=會計利潤+當(dāng)期發(fā)生的可抵扣暫時性差異-當(dāng)期發(fā)生的應(yīng)納稅暫時性差異-當(dāng)期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異+當(dāng)期轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時性差異+會計費用非稅法費用-稅法費用非會計費用+稅法收入非會計收入-會計收入非稅法收入

　　注意：公式中的暫時性差異不包括其確認的遞延所得稅計入資本公積和商譽的暫時性差異。