第六章  固定資產(chǎn)

第一節(jié)  固定資產(chǎn)概述

    固定資產(chǎn)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的主要物質(zhì)條件，是企業(yè)重要的勞動資料，加強其核算和管理，對于保護企業(yè)資產(chǎn)的完整，正確進行企業(yè)經(jīng)營損益的計算具有重要的意義。

　　一、固定資產(chǎn)的定義和特征

　　固定資產(chǎn)是指使用期限較長，單位價值較高，并且在使用過程中保持原有實物形態(tài)的資產(chǎn)。包括房屋及建筑物、機器設備、運輸設備、工具器具等。

　　固定資產(chǎn)屬于物質(zhì)資料生產(chǎn)過程中用來改變或影響勞動對象的勞動資料。它能連續(xù)在若干生產(chǎn)周期內(nèi)發(fā)揮作用而不改變原有的實物形態(tài)，其價值將隨著使用磨損而逐漸地減少。減少的價值以折舊的形式轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中，構(gòu)成產(chǎn)品價值的組成部分，并隨著產(chǎn)品價值的實現(xiàn)而轉(zhuǎn)化為企業(yè)的貨幣資金。

　　但是，并非所有的勞動資料都可作為企業(yè)的固定資產(chǎn)。企業(yè)中作為固定資產(chǎn)核算和管理的勞動資料一般應具有以下特征：

　�。�1）使用期限較長，其耐用期限至少超過一年或大于一年的經(jīng)營周期；
　�。�2）使用壽命是有限的(作為固定資產(chǎn)管理的土地除外)；
　�。�3）企業(yè)擁有固定資產(chǎn)的目的是供企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營使用，而不是為了出售等其他目的，這一特征是區(qū)別固定資產(chǎn)與流動資產(chǎn)的重要標志。

　　我國現(xiàn)行的財務會計制度規(guī)定，生產(chǎn)經(jīng)營用的、使用期限在一年以上的房屋、建筑物、機器、設備、器具、工具等資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)；不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設備的物品，單位價值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的也應作為固定資產(chǎn)。不屬于上述條件的勞動資料，企業(yè)應當作為低值易耗品核算和管理。

　　二、固定資產(chǎn)的計價

　　1、固定資產(chǎn)的計價方法

　　固定資產(chǎn)的計價方法主要有以下三種：

　�。�1）按歷史成本計價。歷史成本也稱為原始價值或原始購置成本，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn)達到可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理的、必要的支出。其主要優(yōu)點是具有客觀性和可驗證性。也就是說，按照這種方法確定的價值，均是實際發(fā)生并有支付憑據(jù)的支出。企業(yè)新購建固定資產(chǎn)的計價，確定計提折舊的依據(jù)等均采用這種計價方法。也正是由于這種計價方法具有客觀性和可驗證性的特點，它成為固定資產(chǎn)的基本計價標準。我國的《企業(yè)會計準則》和會計制度規(guī)定，對固定資產(chǎn)的計價均采用歷史成本。

　�。�2）按重置完全價值計價。重置完全價值也稱為現(xiàn)時重置成本，是指在當時的生產(chǎn)技術條件下，重新購建同樣的固定資產(chǎn)所需要的全部支出。按現(xiàn)時重置成本計價，雖然可以比較真實地反映固定資產(chǎn)的現(xiàn)時價值，但也帶來一系列的其他問題，致使會計實務操作較為復雜。因此，這種方法僅在清查財產(chǎn)中確定盤盈的固定資產(chǎn)價值時使用，或在對報表進行補充、附注說明時采用。對于投資者投入的固定資產(chǎn)、企業(yè)接受捐贈的固定資產(chǎn)也采用重值完全價值計價。

　�。�3）按凈值計價。固定資產(chǎn)凈值也稱為折余價值，是指固定資產(chǎn)原始價值或重置完全價值減去已提折舊后的凈額。它可以反映企業(yè)實際占用固定資產(chǎn)的金額和固定資產(chǎn)的新舊程度。這種計價方法主要用于計算盤盈、盤虧、毀損固定資產(chǎn)的損益等。

　　2、固定資產(chǎn)價值的構(gòu)成

　　固定資產(chǎn)價值的構(gòu)成是指固定資產(chǎn)價值所包括的范圍�，F(xiàn)行會計制度明確規(guī)定，固定資產(chǎn)應當按取得時的實際成本入賬。由于固定資產(chǎn)的來源渠道不同，其價值構(gòu)成的具體內(nèi)容也有所差異。

根據(jù)我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定，已投入使用但尚未辦理移交手續(xù)的固定資產(chǎn)，可先按估計價值記賬，待確定實際價值后，再行調(diào)整。企業(yè)已入賬的固定資產(chǎn)，除發(fā)生下列五種情況外，不得任意變動和調(diào)整固定資產(chǎn)的賬面價值：

　　 （1）根據(jù)國家規(guī)定對固定資產(chǎn)價值重新估價；
　　 （2）增加補充設備或改良裝置；
　　 （3）將固定資產(chǎn)的一部分拆除；
　　 （4）根據(jù)實際價值調(diào)整原來的暫估價值；
　　 （5）發(fā)現(xiàn)原記固定資產(chǎn)價值有錯誤。

　　三、固定資產(chǎn)核算使用的科目

　　固定資產(chǎn)核算使用的主要科目是：“固定資產(chǎn)”科目、“累計折舊”科目、“固定資產(chǎn)清理”科目和“在建工程”科目。

第二節(jié)  固定資產(chǎn)增加的核算

固定資產(chǎn)的取得按其來源不同分為：購置的固定資產(chǎn)、自行建造的固定資產(chǎn)、投資人投入的固定資產(chǎn)、租入的固定資產(chǎn)、接受捐贈的固定資產(chǎn)和盤盈的固定資產(chǎn)等，企業(yè)應當分別不同來源進行會計處理。

　　一、購入固定資產(chǎn)的核算

　　1、購入不需安裝的固定資產(chǎn)

　　購入不需安裝的固定資產(chǎn)，是指企業(yè)購入的固定資產(chǎn)不需要安裝就可以直接交付使用。購入的固定資產(chǎn)按實際支付的全部價款，或售出單位的賬面原價加上包裝費、運雜費等支出，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。

　　[例1]某企業(yè)購入不需安裝的設備一臺，發(fā)票價格為30000元，支付的增值稅為5100元、另外支付運費2000元，其款項已由銀行存款支付。

　　該固定資產(chǎn)的原價為：

　　(3000十5100十2000)元＝37100元

　　企業(yè)應編制如下會計分錄：
　　　　借：固定資產(chǎn) 37100
　　　　　　貸：銀行存款 37100

　　2、購入需要安裝的固定資產(chǎn)

　　購入需要安裝的固定資產(chǎn)，是指購入的固定資產(chǎn)需要經(jīng)過安裝以后才能交付使用。企業(yè)購入固定資產(chǎn)時，按實際支付的價款(包括買價、稅金、包裝費、運輸費等)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目；發(fā)生的安裝費用，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；安裝完成交付驗收使用時，按其實際成本(包括買價、稅金、包裝費、運輸費和安裝費等)作為固定資產(chǎn)的原價轉(zhuǎn)賬，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目。

　　[例2]某企業(yè)購入一臺需要安裝的設備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設備買價為10000元，增值稅額為1700元，支付的運輸費為200元，包裝費為100元。安裝設備時，領用材料、物資的價值為200元，購進該批材料時支付的增值稅額為34元。有關賬務處理如下：

　　支付設備價款、稅金、運輸費、包裝費合計12000元。企業(yè)應編制如下會計分錄：
　　
　　　　 借：在建工程 12000
　　　　　　　貸：銀行存款 12000

　　領用安裝材料時，編制如下會計分錄：

　　　　借：在建工程 234
　　　　　　　貸：原材料 200
　　　　　　　　　應交稅金-應交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出) 34

　　設備安裝完畢交付使用時，確定固定資產(chǎn)的價值為12234元(12000元十234元)。企業(yè)應編制如下會計分錄：

　　　　借：固定資產(chǎn) 12234
　　　　　　貸：在建工程 12234

　　二、自行建造的固定資產(chǎn)的核算

　　企業(yè)自行建造的固定資產(chǎn)，可以有自營建造和出包建造兩種方式，應當分別不同的建造方式進行賬務處理。

　　1、自營工程
　　企業(yè)采用自營方式進行的固定資產(chǎn)工程，應在“在建工程”科目下按不同的工程項目設置明細科目。工程實際發(fā)生的各項支出記入其借方；工程完工，結(jié)轉(zhuǎn)工程的實際成本從其貸方轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目；期末借方余額反映尚未完工工程的實際支出，以及尚未領用工程物資的實際成本。企業(yè)購入為工程準備的物資等，按購入物資的實際成本，借記“工程物資”科目，貸記“銀行存款”等科目。企業(yè)自營工程領用的工程物資等，按領用物資的實際成本，借記“在建工程--××工程”科目，貸記“工程物資”等科目。自營工程發(fā)生的其他費用(如支付職工工資等)，按實際發(fā)生額，借記“在建工程-××工程”科目，貸記“銀行存款”等科目；自營工程完工并交付使用時，按實際發(fā)生的全部支出，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程--××工程”科目。

　　[例3]某企業(yè)采用自營方式建造廠房一幢，為工程購置物資500000元，全部用于工程建設；支付建設人員的工資45000元；為工程借款而發(fā)生的利息為20000元；工程完工，驗收并交付使用。有關的賬務處理如下：

　　購買工程物資時，編制如下會計分錄：
　　　借：工程物資 500000
　　　　　貸：銀行存款 500000

　　領用工程物資時，編制如下會計分錄：
　　　借：在建工程--廠房 500000
　　　　　貸：工程物資 500000

　　支付建設人員工資時，編制如下會計分錄：
　　　借：在建工程--廠房 45000
　　　　　貸：應付工資 45000

　　結(jié)轉(zhuǎn)為工程借款而發(fā)生的利息時，編制如下會計分錄：
　　　借：在建工程--廠房 20000
　　　　　貸：長期借款 20000

　　工程完工驗收，結(jié)轉(zhuǎn)工程成本時，編制如下會計分錄：
　　　　借：固定資產(chǎn)--廠房 565000
　　　　　　貸：在建工程--廠房 565000

　　2、出包工程

　　企業(yè)采用出包方式進行的自制、自建固定資產(chǎn)工程，其工程的具體支出在承包單位核算。在這種方式下，“在建工程”科目實際成為企業(yè)與承包單位的結(jié)算科目，企業(yè)將與承包單位結(jié)算的工程價款作為工程成本，通過“在建工程”科目核算。企業(yè)在按規(guī)定預付承包單位工程價款時，借記“在建工程--××工程”科目，貸記“銀行存款”等科目；工程完工收到承包單位賬單，補付或補記工程價款時，借記“在建工程--××工程”科目，貸記“銀行存款”等科目；工程完工并交付使用時，按實際發(fā)生的全部支出，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程--××工程”科目。

　　[例4]某公司以出包方式建造一座倉庫，預付工程款300000元；工程完工決算，需補付價款20000元。有關賬務處理如下：

　　　預付工程款時，編制如下會計分錄：
　　　　借：在建工程--倉庫 300000
　　　　　　貸：銀行存款 300000

　　補付工程價款時，編制如下會計分錄：
　　　借：在建工程--倉庫 20000
　　　　　貸：銀行存款 20000

　　工程竣工，結(jié)轉(zhuǎn)成本時，編制如下會計分錄：
　　　借：固定資產(chǎn)--倉庫 320000
　　　　　貸：在建工程--倉庫 320000

　　三、投入固定資產(chǎn)的核算

　　企業(yè)接受其他單位投資轉(zhuǎn)入的機器設備等固定資產(chǎn)，一方面反映本企業(yè)固定資產(chǎn)的增加，另一方面要反映投資人投資額的增加。股東投入的固定資產(chǎn)，按評估確認的固定資產(chǎn)原價，借記“固定資產(chǎn)”科目，按評估確認的凈值，貸記“實收資本”或“股本”等科目，按其差額，貸記“累計折舊”科目。

　　[例5]A公司接受B公司投入的一項固定資產(chǎn)，投出單位的賬面原價為90000元，已提折舊2000元，經(jīng)資產(chǎn)評估師評估確認的價值為95000元，凈值為80000元。雙方同意以評估凈值確認投資額。
　　 A公司應編制如下會計分錄：
　　　借：固定資產(chǎn) 95000
　　　　　貸：累計折舊 15000
　　　　　　　實收資本 80000

　　四、融資租人固定資產(chǎn)的核算

　　融資租入固定資產(chǎn)，是指企業(yè)向經(jīng)國家有關部門批準的經(jīng)營融資租賃業(yè)務的公司租入的固定資產(chǎn)。這種租賃方式的租賃期限較長，租賃費用包括了設備的價款、租賃費、借款利息等。而且，在租賃期滿后，設備產(chǎn)權(quán)一般要轉(zhuǎn)給承租方。因此，融資租賃實際上是一種變相的分期付款購買固定資產(chǎn)的形式。企業(yè)應在“固定資產(chǎn)”科目下單設“融資租入固定資產(chǎn)”明細科目，核算以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)。企業(yè)租入固定資產(chǎn)時需要安裝的固定資產(chǎn)，先以租賃設備的價款，加上運輸費、途中保險費、安裝調(diào)試費等作為固定資產(chǎn)的原價計入“在建工程”科目，待安裝完畢交付使用后，再從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)”科目。租賃期滿，如合同規(guī)定將設備所有權(quán)轉(zhuǎn)歸承租企業(yè)，則應將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細科目轉(zhuǎn)入有關明細科目。融資租入的固定資產(chǎn)由承租方提取折舊。

　　[例6]某企業(yè)以融資租賃方式租入設備一臺。按租賃協(xié)議規(guī)定，該設備的價款為150000元，運輸費為10000元，途中保險費為4000元，發(fā)生的安裝調(diào)試費及相關支出為20000元。有關賬務處理如下，

　　租入固定資產(chǎn)時，編制如下會計分錄：
　　　借：在建工程 164000
　　　　　貸：長期應付款 164000

　　支付安裝調(diào)試費時，編制如下會計分錄：
　　　借：在建工程 20000
　　　　　貸：銀行存款 20000

　　安裝完畢并交付使用時，編制如下會計分錄：
　　借：固定資產(chǎn)--融資租入固定資產(chǎn) 184000
　　　　貸：在建工程 184000

　　租賃期滿，按合同規(guī)定將設備所有權(quán)轉(zhuǎn)歸承租企業(yè)時，編制如下會計分錄：
　　借：固定資產(chǎn)-生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn) 184000
　　　　貸：固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn) 184000

　　五、接受捐贈的固定資產(chǎn)的核算

　　企業(yè)接受捐贈的固定資產(chǎn)，應按照同類固定資產(chǎn)的市場價格或根據(jù)提供的有關憑據(jù)所列的金額作為固定資產(chǎn)原價入賬。接受固定資產(chǎn)時發(fā)生的各種費用，計入固定資產(chǎn)價值；接受捐贈的固定資產(chǎn)，應作為增加資本公積處理。企業(yè)在接受捐贈時，借記“固定資產(chǎn)”科目；如為舊的固定資產(chǎn)，應估計折舊，貸記“累計折舊”科目，按其差額貸記“資本公積”科目。

　　[例7]某企業(yè)接受捐贈的設備一臺，根據(jù)有關單據(jù)確定其價值為45000元，估計折舊額為5000元，發(fā)生的運輸費、包裝費共計2000元。企業(yè)收到捐贈的設備時，編制如下會計分錄：
　　借：固定資產(chǎn) 47000
　　　　貸：累計折舊 5000
　　　　　　資本公積 40000
　　　　　　銀行存款 2000

　　六、盤盈固定資產(chǎn)的核算

　　企業(yè)在財產(chǎn)清查中盤盈的固定資產(chǎn)，應先通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目核算，按盤盈固定資產(chǎn)的重置完全價值，借記“固定資產(chǎn)”科目；按估計折舊，貸記“累計折舊”科目；按其差額貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目。盤盈的固定資產(chǎn)報經(jīng)批準后，應轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”科目，即借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

　　[例8]某企業(yè)在固定資產(chǎn)清查過程中，發(fā)現(xiàn)沒有入賬的設備一臺，其重置完全價值為18000元，估計折舊額為8000元。經(jīng)批準，該盤盈固定資產(chǎn)作為營業(yè)外收入處理。有關賬務處理如下：

　　盤盈固定資產(chǎn)時，編制如下會計分錄：
　　借：固定資產(chǎn) 18000
　　　　貸：累計折舊 8000
　　　　　　待處理財產(chǎn)損溢 --待處理固定資產(chǎn)損溢 10000

　　盤盈的固定資產(chǎn)經(jīng)批準轉(zhuǎn)銷時，編制如下會計分錄：
　　借：待處理財產(chǎn)損溢--待處理固定資產(chǎn)損溢 10000
　　　　貸：營業(yè)外收入--固定資產(chǎn)盤盈 10000

第三節(jié)  固定資產(chǎn)折舊的核算

    固定資產(chǎn)的折舊，是指固定資產(chǎn)在使用過程中逐漸損耗而消失的那部分價值。固定資產(chǎn)損耗的這部分價值，應當在固定資產(chǎn)的有效使用期內(nèi)進行分攤，形成折舊費用，計入各期成本，并在產(chǎn)品銷售收入中得到補償。由此可見，正確地計算和計提折舊，不僅是正確計算產(chǎn)品成本的一個前提條件，也是保證固定資產(chǎn)再生產(chǎn)正常進行的重要措施。

　　一、影響固定資產(chǎn)折舊的主要因素

　　企業(yè)計算各期折舊額，需考慮的影響折舊的因素主要有三個方面：
　　1、折舊的基數(shù)。計算固定資產(chǎn)折舊的基數(shù)，一般為取得固定資產(chǎn)的原始成本，即固定資產(chǎn)的賬面原價。
　　2、固定資產(chǎn)凈殘值。固定資產(chǎn)的凈殘值，是指預計的固定資產(chǎn)報廢時可以收回的殘余價值扣除預計清理費用后的數(shù)額。由于在計算固定資產(chǎn)的折舊時，只能人為地估計固定資產(chǎn)的殘余價值和清理費用，因而，為了避免人為主觀性地調(diào)整凈殘值的數(shù)額，從而調(diào)整折舊額。所得稅暫行條例及其實施細則規(guī)定：固定資產(chǎn)的凈殘值比例應在其原價的5％以內(nèi)，由企業(yè)自行確定；由于情況特殊，需要調(diào)整凈殘值比例的，應報主管財稅機關備案。
　　3、固定資產(chǎn)的使用年限。固定資產(chǎn)使用年限的長短，直接影響各期應計提的折舊額。在確定固定資產(chǎn)的使用年限時，不僅要考慮固定資產(chǎn)的有形損耗，還要考慮固定資產(chǎn)的無形損耗。所謂有形損耗，就是指固定資產(chǎn)由于使用和自然力的影響而引起的使用價值和價值的損失；無形損耗，則是指由于科學技術進步等而引起的固定資產(chǎn)價值的損失。固定資產(chǎn)的有形損耗，如機械 磨損和自然條件的侵蝕等，是顯而易見的；但是，隨著科學技術的日新月異，固定資產(chǎn)的無形損耗有時比有形損耗更為嚴重，對計算折舊的影響更大。
　　由于固定資產(chǎn)的有形損耗和無形損耗很難估計準確，因此，固定資產(chǎn)的使用年限也只能預計，同樣具有主觀隨意性。企業(yè)應根據(jù)國家的有關規(guī)定，結(jié)合本企業(yè)的具體情況，合理地確定固定資產(chǎn)的折舊年限。

　　在以上三個影響固定資產(chǎn)折舊的因素中，除固定資產(chǎn)的原始成本外，固定資產(chǎn)的凈殘值及其使用年限都是估計的，具有較大的不確定性。因此，現(xiàn)行制度對于固定資產(chǎn)凈殘值的比例以及使用年限等，均有明確的規(guī)定。

　　二、計提固定資產(chǎn)折舊的范圍

　　1、應當計提折舊的固定資產(chǎn)
　　企業(yè)在用的固定資產(chǎn)(包括經(jīng)營用固定資產(chǎn)、非經(jīng)營用固定資產(chǎn)、租出固定資產(chǎn)等)一般均應計提折舊，具體范圍包括：房屋和建筑物；在用的機器設備、儀器儀表和運輸工具；季節(jié)性停用、大修理停用的設備；融資租入固定資產(chǎn)和以經(jīng)營租賃方式租出的固定資產(chǎn)。

　　2、不提折舊的固定資產(chǎn)
　　不提折舊的固定資產(chǎn)包括：未使用或不需用的機器設備；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；在建工程項目交付使用以前的固定資產(chǎn)；已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；未提足折舊而提前報廢的固定資產(chǎn)；國家規(guī)定不提折舊的其他固定資產(chǎn)，如土地等。

　　三、計算固定資產(chǎn)折舊的方法

　　會計上計算折舊的方法很多，有平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、償債基金法和年金法等。由于固定資產(chǎn)折舊方法的選用直接影響到企業(yè)成本和費用的計算，也影響到企業(yè)的利潤和納稅，從而影響到國家的財政收入。因此，我國規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的方法一般采用平均年限法和工作量法。在國民經(jīng)濟中具有重要地位且技術進步快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶工業(yè)和船舶運輸企業(yè)、飛機制造企業(yè)、汽車制造企業(yè)和汽車運輸企業(yè)、化工生產(chǎn)企業(yè)和醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)以及經(jīng)財政部批準的其他企業(yè)，其機器設備可以采用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。企業(yè)按照上述規(guī)定，有權(quán)選擇具體的折舊方法，并且在開始實行年度前報主管財政機關備案。

　　(一)平均年限法

　　平均年限法又稱直線法，是指按固定資產(chǎn)使用年限平均計算折舊的一種方法。按照這種方法計算提取的折舊額，在各個使用年份或月份都是相等的，折舊的積累額呈直線上升趨勢。計算公式如下：
　　固定資產(chǎn)年折舊額＝[固定資產(chǎn)原價-（預計殘值收入-預計清理費用）]
　　　　　　　　　　　÷固定資產(chǎn)預計使用年限
　　固定資產(chǎn)月折舊額＝固定資產(chǎn)年折舊額/12

　　[例10]甲企業(yè)某項固定資產(chǎn)原價為50000元，預計使用年限為10年，預計殘值收入為3000元，預計清理費用為1000元，則：
　　固定資產(chǎn)年折舊額＝[50000-（3000-1000）]/10＝4800元/年
　　固定資產(chǎn)月折舊額＝(4800÷12)＝400元／月

　　在實際工作中，為了反映固定資產(chǎn)在一定時間內(nèi)的損耗程度和便于計算折舊，企業(yè)每月應計提的折舊額一般是根據(jù)固定資產(chǎn)的原價乘以月折舊率計算確定的。固定資產(chǎn)折舊率是指一定時期內(nèi)固定資產(chǎn)折舊額與固定資產(chǎn)原價之比。其計算公式表述如下：
　　固定資產(chǎn)年折舊率＝[（固定資產(chǎn)原價-預計凈殘值）÷固定資產(chǎn)原價]
　　　　　　　　　　　÷固定資產(chǎn)預計使用年限
　　　　　　　　　�。剑�1-預計凈殘值率）÷固定資產(chǎn)預計使用年限
　　固定資產(chǎn)月折舊率＝固定資產(chǎn)年折舊率÷12
　　固定資產(chǎn)月折舊額＝固定資產(chǎn)原價×固定資產(chǎn)月折舊率

　　依例10，固定資產(chǎn)月折舊額的計算如下：
　　固定資產(chǎn)年折舊率＝[50000-（3000-1000）] ÷（10×50000）＝9.6％
　　固定資產(chǎn)月折舊率＝9.6％÷12＝0.8％
　　固定資產(chǎn)月折舊額＝50000元×0.8％＝400元

　　上述計算的折舊率是按個別固定資產(chǎn)單獨計算的，稱為個別折舊率，即某項固定資產(chǎn)在一定期間的折舊額與該項固定資產(chǎn)原價的比率。此外，還有固定資產(chǎn)分類折舊率和綜合折舊率。
　　固定資產(chǎn)的分類折舊率是指固定資產(chǎn)分類折舊額與該類固定資產(chǎn)原價的比例。采用這種方法，應先把性質(zhì)、結(jié)構(gòu)和使用年限接近的固定資產(chǎn)歸納為一類，再按類別計算平均折舊率。固定資產(chǎn)分類折舊率的計算公式如下：
　　某類固定資產(chǎn)年折舊率=該類固定資產(chǎn)年折舊額÷該類固定資產(chǎn)原價

　　固定資產(chǎn)的綜合折舊率是指某一期間企業(yè)全部固定資產(chǎn)折舊額與全部固定資產(chǎn)原價的比例。固定資產(chǎn)綜合折舊率的計算公式如下：
　　固定資產(chǎn)年綜合折舊率=Σ（各項固定資產(chǎn)年折舊額）÷Σ各項固定資產(chǎn)原價

　　(二)工作量法

　　工作量法是根據(jù)實際工作量計提折舊額的一種方法。其基本計算公式為：
　　每一工作量折舊額=[固定資產(chǎn)原價×（1-凈殘值率）] ÷預計總工作量
　　某項固定資產(chǎn)月折舊額=該項固定資產(chǎn)當月的工作量×每一工作量折舊額

　　[例11]某公司有貨運卡車一輛，原價為150000元，預計凈殘值率為5％，預計總行駛里程為300000公里，當月行駛里程為5000公里，則該項固定資產(chǎn)的月折舊額計算如下：
　　單程里程折舊額=150000×（1-5%）÷300000=0.475元/公里
　　本月折舊額＝5000元×0.475＝2375元
　　工作量法也是直線法的一種，只不過是按照固定資產(chǎn)所完成的工作量來計算每期的折舊額。

　　(三)雙倍余額遞減法

　　雙倍余額遞減法是按雙倍直線折舊率來計算固定資產(chǎn)折舊的方法。它是在不考慮固定資產(chǎn)凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍的直線法折舊率來計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。其計算公式如下：
　　年折舊率＝ （2÷預計使用年限）×100％
　　月折舊率＝年折舊率÷12
　　月折舊額＝固定資產(chǎn)賬面凈值×月折舊率
　　由于雙倍余額遞減法不考慮固定資產(chǎn)的殘值收入，因此在使用這種方法時，必須注意：不能使固定資產(chǎn)的賬面折余價值降低到它的預計殘值收入以下。按照現(xiàn)行制度的規(guī)定，實行雙倍余額遞減法計提折舊的固定資產(chǎn)，應當在其固定資產(chǎn)折舊年限到期以前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值平均攤銷。

　　[例12]某電子生產(chǎn)企業(yè)進口一條生產(chǎn)線，安裝完畢后固定資產(chǎn)原價為300000元，預計凈殘值為8000元，預計使用年限5年。該生產(chǎn)線按雙倍余額遞減法計算的各年折舊額如下：
　　雙倍直線折舊率＝（2÷5）×100％＝40％
　　第一年應提折舊＝300000元×40％＝120000元
　　第二年應提折舊＝300000-120000×40％＝72000元
　　第三年應提折舊＝300000-120000-72000×40％＝43200元
　　第四年固定資產(chǎn)賬面價值＝300000-120000-72000-43200＝64800元
　　第四、五年應提折舊＝（64800-8000）÷＝28400元
　　每年各月折舊額根據(jù)年折舊額除以12來計算。

　　(四)年數(shù)總和法

　　年數(shù)總和法又稱合計年限法，是將固定資產(chǎn)的原價減去凈殘值后的凈額乘以一個逐年遞減的分數(shù)來計算每年的折舊額。這個分數(shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)，分母代表使用年數(shù)的逐年數(shù)字總和。計算公式如下：
　　年折舊率=尚可使用年數(shù)/預計使用年限的年數(shù)總和
　　或者：年折舊率=（預計使用年限-已使用年限）
　　　　　　　　　　÷[預計使用年限×（預計使用年限+1）÷2]
　　　　　月折舊率=年折舊率÷12
　　　　　月折舊額=（固定資產(chǎn)原價-預計凈殘值）×月折舊率

    以上幾種固定資產(chǎn)的折舊方法中，雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法屬于加速折舊法。采用加速折舊法后，在固定資產(chǎn)使用的早期多提折舊，后期少提折舊，其遞減的速度逐年加快。

第四節(jié)  固定資產(chǎn)改良和修理支出的核算

    一、固定資產(chǎn)改良支出

　　固定資產(chǎn)改良，是指在固定資產(chǎn)原有基礎上進行改建、擴建，使其質(zhì)量和功能得以改進。由于固定資產(chǎn)改良使得固定資產(chǎn)的性能標準有所提高，致使企業(yè)未來經(jīng)濟利益增加，所以改良支出應當予以資本化，增加固定資產(chǎn)原價。

　　我國會計實務中，對企業(yè)改良后的固定資產(chǎn)成本，應按原有固定資產(chǎn)原價，減去改良過程中發(fā)生的變價收入，加上改良過程中的支出來確定。改良過程中發(fā)生的變價收入和支出，應在“在建工程”科目核算，完工后，將改良工程的凈支出并入原有固定資產(chǎn)賬面原價，原有固定資產(chǎn)的累計折舊不變。

　　[例14]某企業(yè)將廠房原有的通風設備改稱新型中央空調(diào)，原廠房凈值為70000元，按合同規(guī)定向改良工程承包公司預付工程款120000元，拆除原通風設備，作價出售的凈收入為10000元，企業(yè)應編制如下會計分錄：

　　借：在建工程--出包工程 120000
　　　　貸：銀行存款 120000

　　借：銀行存款 10000
　　　 貸：在建工程--出包工程 10000

　　改良工程凈支出為110000元（120000元-10000元），調(diào)整廠房的賬面價值，企業(yè)因編制會計分錄：

　　借：固定資產(chǎn) 110000
　　　　貸：在建工程--出包工程 110000

　　二、固定資產(chǎn)修理的核算

　　固定資產(chǎn)可以長期使用，在其長期使用過程中由于自然損耗，各個組成部分因耐用程度不同，磨損的程度也不盡相同，因而常常發(fā)生固定資產(chǎn)的部分損壞。為維護固定資產(chǎn)的使用效能，使其經(jīng)常處于良好狀況，保證固定資產(chǎn)的正常運轉(zhuǎn)和使用，企業(yè)必須對固定資產(chǎn)有計劃地、及時地進行修理。固定資產(chǎn)修理，按其修理范圍的大小、間隔時間的長短以及費用支出的多少，可以分為大修理和中小修理兩種。

　　(一)固定資產(chǎn)大修理的核算

　　固定資產(chǎn)的大修理，是指對企業(yè)的固定資產(chǎn)進行局部更新。例如，機器設備進行全部拆卸和更換部分主要部件和配件，對房屋和建筑物等進行改建、翻修等。其特點是：修理范圍大、間隔時間長、修理次數(shù)少、支出費用多。由于大修理費用發(fā)生不均衡，所以，企業(yè)可以根據(jù)大修理計劃和預計的大修理支出，采用待攤方法或預提方法進行核算。

　　1．大修理費用采用待攤法核算。大修理費用如果采用待攤的方法，在大修理完工時，應將修理費用作為待攤費用處理。分攤期在一年以內(nèi)的，記入“待攤費用”科目的借方；分攤期在一年以上的，記入“遞延資產(chǎn)”科目的借方。同時，已支付或應付外單位承包進行大修理的工程價款；應貸記入“銀行存款”、“應付賬款”等科目。分月攤銷已經(jīng)發(fā)生的大修理費用時，應按攤銷期內(nèi)每月平均的應攤費用，借記“制造費用”、“管理費用”等科目，貸記“待攤費用”、“遞延資產(chǎn)”科目。

　　2．大修理費用采用預提法核算。若大修理費用采用預提辦法，固定資產(chǎn)大修理費用的預提和使用均應通過"預提費用"科目核算。企業(yè)每月根據(jù)計劃預提大修理費用時，應借記有關費用科目，貸記“預提費用”科目。企業(yè)實際發(fā)生修理費用時，應借記“預提費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。如果實際支用數(shù)大于預提數(shù)，少提部分應借記有關費用科目，貸記“預提費用”科目；如果實際支用數(shù)小于預提數(shù)，多提部分，應借記“預提費用”科目，貸記有關費用科目。

　　[例15]某公司有廠房一幢，預計使用年限為20年。使用期內(nèi)，計劃進行兩次大修理，每次修理費用為60000元，共計120000元。則年、月大修理費用預提額為：
　　月大修理費用預提額＝60000元÷10÷12＝500元／月
　　企業(yè)按月預提固定資產(chǎn)大修理費用，應編制如下會計分錄：

　　借：制造費用 500
　　　　貸：預提費用 500

　　實際發(fā)生大修理費用時，應當編制會計分錄：

　　借：預提費用 60000
　　　　貸：銀行存款 60000

第五節(jié)  固定資產(chǎn)清理的核算

    固定資產(chǎn)的清理主要是指固定資產(chǎn)的報廢和出售，以及由于各種不可抗拒的自然災害而使固定資產(chǎn)遭到的毀壞和損失。

　　企業(yè)因出售、報廢、毀損等原因減少的固定資產(chǎn)，要通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算�！肮潭ㄙY產(chǎn)清理”科目是計價對比科目，它核算企業(yè)因出售、報廢和毀損等原因轉(zhuǎn)入清理的固定資產(chǎn)凈值以及在清理過程中所發(fā)生的清理費用和清理收入。其借方反映轉(zhuǎn)入清理的固定資產(chǎn)的凈值、發(fā)生的清理費用、出售固定資產(chǎn)應交納的營業(yè)稅，貸方反映清理固定資產(chǎn)的變價收入和應由保險公司或過失人承擔的損失等。進行固定資產(chǎn)清理，要按規(guī)定程序辦理報廢、轉(zhuǎn)讓手續(xù)，如實反映和嚴格監(jiān)督固定資產(chǎn)的清理過程，做好固定資產(chǎn)的清理核算工作。固定資產(chǎn)清理的會計核算分以下幾個步驟進行：

　　第一步，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理。企業(yè)出售、報廢、毀損的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時，應按清理固定資產(chǎn)的凈值，借記“固定資產(chǎn)清理”科目；按已提的折舊，借記“累計折舊”科目；按固定資產(chǎn)的原價，貸記“固定資產(chǎn)”科目。

　　第二步，發(fā)生的清理費用。固定資產(chǎn)清理過程中發(fā)生的清理費用(如支付清理人員的工資等)，也應記入“固定資產(chǎn)清理”科目，按實際發(fā)生的清理費用，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“銀行存款”等科目。

　　第三步，出售收入和殘料等的處理。企業(yè)收回出售固定資產(chǎn)的價款，報廢固定資產(chǎn)的殘料價值和變價收入等，應沖減清理支出，按實際收到的出售價款及殘料變價收入等，借記“銀行存款”、“原材料”等科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目。

　　第四步，計算交納的營業(yè)稅。企業(yè)銷售固定資產(chǎn)，依照稅法的有關規(guī)定，應按其銷售額的5％計算交納營業(yè)稅。計算的營業(yè)稅應計入“固定資產(chǎn)清理”科目，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應交稅金--應交營業(yè)稅”科目。

　　第五步，保險賠償?shù)奶幚怼Ｆ髽I(yè)計算或收到的應由保險公司或過失人賠償?shù)膱髲U、毀損固定資產(chǎn)的損失，應沖減清理支出，借記“銀行存款”或“其他應收款”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目。

　　第六步，清理凈損益的處理。固定資產(chǎn)清理后發(fā)生的凈收益或凈損失，應計入當期損益，作為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出處理。發(fā)生的凈收益，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“營業(yè)外收入--處理固定資產(chǎn)凈收益”科目。發(fā)生的凈損失，應分別不同情況轉(zhuǎn)賬：屬于自然災害等非正常原因造成的損失，借記“營業(yè)外支出--非常損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目；屬于正常的清理損失，借記“營業(yè)外支出--處理固定資產(chǎn)凈損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目。

　　[例16]某公司將一臺不需用的設備出售，該設備原價為100000元，已提折舊40000元，實際售價80000元，已通過銀行收回價款。賬務處理如下：

　　將出售的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時，編制如下會計分錄：
　　　借：固定資產(chǎn)清理 60000
　　　　　累計折舊 40000
　　　　　貸：固定資產(chǎn) 100000

　　收回出售固定資產(chǎn)價款時，編制如下會計分錄：
　　　借：銀行存款 80000
　　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 80000

　　計算出售該固定資產(chǎn)應交納的營業(yè)稅為：
　　　80000×5%=4000元

　　公司應編制如下會計分錄：
　　　 借：固定資產(chǎn)清理 4000
　　　　　　貸：應交稅金--應交營業(yè)稅 4000

　　結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)發(fā)生的凈收益時，編制如下會計分錄：
　　　　借：固定資產(chǎn)清理 16000
　　　　　　貸：營業(yè)外收入--處理固定資產(chǎn)凈收益 16000

第六節(jié)  固定資產(chǎn)清查的核算

    為了確保固定資產(chǎn)的安全與完整，做到賬實相符，企業(yè)應對固定資產(chǎn)進行定期和不定期的清查，確定企業(yè)各項固定資產(chǎn)的實際數(shù)量和狀況，并與賬面記錄相核對，查明固定資產(chǎn)賬實是否一致。在固定資產(chǎn)清查過程中，如果發(fā)現(xiàn)有盤盈、盤虧的固定資產(chǎn)，應查明原因，填制固定資產(chǎn)盤盈、盤虧報告表并寫出書面報告，報經(jīng)企業(yè)上級主管部門批準后才能增減營業(yè)外收支。

　　一、固定資產(chǎn)清查使用的科目

　　為了反映固定資產(chǎn)清查的結(jié)果及其處理情況，企業(yè)應設置“待處理財產(chǎn)損溢--待處理固定資產(chǎn)損溢”科目進行核算，該科目借方登記盤虧固定資產(chǎn)的凈值和報經(jīng)批準后盤盈的處理金額，貸方登記盤盈固定資產(chǎn)的價值和報經(jīng)批準后盤虧的處理金額，該科目期末余額可能在借方，也可能在貸方，借方余額表示尚未處理的固定資產(chǎn)盤虧金額，貸方余額表示尚未處理的固定資產(chǎn)盤盈金額。

　　二、固定資產(chǎn)清查的賬務處理

　　固定資產(chǎn)清查的核算應根據(jù)固定資產(chǎn)盤盈和盤虧分別進行核算。

　　1、 盤虧固定資產(chǎn)

　　對于盤虧的固定資產(chǎn)，企業(yè)應及時辦理固定資產(chǎn)注銷手續(xù)。在按規(guī)定程序批準之前，應將固定資產(chǎn)卡片從原來的歸類中抽出，單獨保管。并且，要按盤虧固定資產(chǎn)的凈值，借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目；按已提折舊數(shù)額，借記“累計折舊”科目；按固定資產(chǎn)原價，貸記“固定資產(chǎn)”科目。

　　 按照規(guī)定程序，經(jīng)上級主管部門批準后，應按盤虧固定資產(chǎn)的原價扣除累計折舊和過失人及保險公司賠款后的差額，借記“營業(yè)外支出”科目；同時，按過失人及保險公司應賠償額，借記“其他應收款”科目；按盤虧固定資產(chǎn)的凈值，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目。

　　[例17]某企業(yè)在財產(chǎn)清查中，發(fā)現(xiàn)盤虧設備一臺，其原價為50000元，累計折舊4000元。企業(yè)應編制如下會計分錄：

　　　借：待處理財產(chǎn)損溢 --待處理固定資產(chǎn)損溢 46000
　　　　　累計折舊 4000
　　　　　貸：固定資產(chǎn) 50000

　　盤虧固定資產(chǎn)按規(guī)定程序批準后轉(zhuǎn)賬：
　　　借：營業(yè)外支出 46000
　　　　　貸：待處理財產(chǎn)損溢 --待處理固定資產(chǎn)損溢 46000

　　2、 盤盈固定資產(chǎn)

　　對于盤盈的固定資產(chǎn)，在按規(guī)定程序批準之前，應按重值價值借記“固定資產(chǎn)”科目，按估計折舊數(shù)額，貸記“累計折舊”科目，按兩者之間的差額貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目；待查明原因報經(jīng)批準后，將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)作營業(yè)外收入，借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

　　[例18]某企業(yè)期末進行財產(chǎn)清查，發(fā)現(xiàn)賬外管理用一臺設備，重值價值為80000元，預計使用年限為10年，已使用3年，估計期末殘值為2000元。企業(yè)應作會計分錄為：
　　盤盈設備時：
　　　借：固定資產(chǎn) 80000
　　　　　貸：累計折舊 23400
　　　　　　　待處理財產(chǎn)損溢--待處理固定資產(chǎn)損溢 56600

　　報經(jīng)批準后，轉(zhuǎn)作營業(yè)外收入：
　　　借：待處理財產(chǎn)損溢--待處理固定資產(chǎn)損溢 56600
　　　　　貸：營業(yè)外收入--固定資產(chǎn)盤盈收益 56600